3P slúži Vám, s.r.o.


Súd: Krajský súd Trnava
Spisová značka: 14S/49/2021
Identifikačné číslo súdneho spisu: 2021200153
Dátum vydania rozhodnutia: 09. 02. 2023
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Pavol Laczo
ECLI: ECLI:SK:KSTT:2023:2021200153.2

ROZSUDOK V MENE
SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Krajský súd v Trnave ako súd správny, v senáte zloženom z predsedu senátu: JUDr. Pavla Lacza
a sudcov: JUDr. Ľubomíra Bundzela a Mgr. Moniky Hrašnovej, v právnej veci žalobcu: 3P slúži Vám, s.
r. o., so sídlom Zátišie 1836/17, 925 21 Sládkovičovo, IČO: 50 975 455, právne zastúpený ADAUS, s. r.
o., so sídlom Miletičova 5B, 821 08 Bratislava, IČO: 36 731 544, proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo
Slovenskej republiky, so sídlom Lazovná 63, 974 01 Banská Bystrica, vo veci žaloby o preskúmanie
zákonnosti rozhodnutia žalovaného číslo 100514212/2021 zo dňa 31.03.2021, takto

r o z h o d o l :

I. Správny súd žalobu z a m i e t a .

II. Žalovanému súd nárok na náhradu trov konania nepriznáva.

o d ô v o d n e n i e :

Priebeh administratívneho konania

Daňový úrad Trnava ako prvostupňový správny orgán rozhodnutím č. 101384182/2020 zo dňa
03.09.2020 podľa § 68 ods. 5 zákona č. 563/2009 v znení neskorších predpisov vyrubil žalobcovi rozdiel
dane na dani z pridanej hodnoty vo výške 42.177,23 eur za zdaňovacie obdobie máj 2018.

Správca dane svoje rozhodnutie odôvodnil tým, že počas daňovej kontroly vykonal rozsiahle
dokazovanie, pri ktorom zistil, že žalobca nenadobudol plnenie od dodávateľov WM Finance, s. r. o.
a High Produce, s. r. o. nakoľko žalobca nepreukázal splnenie zákonných podmienok na odpočítanie
dane z predložených faktúr, keďže nepreukázal reálne dodanie tovaru a služieb týmito dodávateľmi.

V posudzovanom prípade správca dane založil svoje závery prioritne na skutočnostiach zistených
v rámci obchodno-právneho vzťahu medzi kontrolovaným daňovým subjektom a jeho dodávateľmi.
V danom prípade je teda jadrom problému spochybnenie priameho plnenia, ktoré malo byť uskutočnené
pre kontrolovaného platiteľa dane.

Vyhodnotením všetkých skutočností správca dane skonštatoval, že zo strany daňového subjektu došlo
k porušeniu ust. § 49 ods. 1 a 2 písm. a) v nadväznosti na § 51 ods. 1 písm. a) zákona č. 222/2004
Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, pretože daňový subjekt si uplatnil právo
odpočítať daň z tovarov a služieb, pri ktorých nevznikla daňová povinnosť v zmysle § 19 ods. 1 a 2 zákona
č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov z titulu ich dodania, keďže daňový subjekt jednoznačne



a vierohodne nepreukázal, že tovar a služby mu boli dodané spoločnosťami WM Finance, s. r. o. a High
Produce, s. r. o.

Správca dane v predmetnej veci uviedol, že v daňovom konaní je dôkazné bremeno na daňovom
subjekte čo vyplýva z ust. § 24 ods. 1 daňového poriadku. V zmysle tohto ustanovenia daňový subjekt
musí preukázať všetky skutočnosti, ktoré uviedol v daňovom priznaní. Dôkazná povinnosť je spojením
povinnosti tvrdenia a povinnosti doložiť svoje tvrdenia dôkazmi.

Správca dane v daňovom konaní postupoval v zmysle zákona č. 35/2019 Z. z. o finančnej správe
a o zmene a doplnení niektorých zákonov a zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok)
a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, a to v súlade so všeobecne
záväznými právnymi predpismi chránil záujmy štátu a pritom dbal aj na zachovanie práva právom
chránených záujmov kontrolovaného daňového subjektu. Správca dane hodnotil všetky dôkazy v zmysle
§ 3 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní v znení neskorších predpisov, t. j. dôkazy podľa
svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy ich vzájomnej súvislosti, pričom prihliadal na
všetko čo pri správe daní vyšlo najavo v zmysle § 3 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní
v znení neskorších predpisov keď pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní sa berie do úvahy
skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie dane. Na právny úkon
alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých
výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia,
na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej
povinnosti sa pri správe daní neprihliada.

Proti prvostupňovému rozhodnutiu podal žalobca dňa 23.10.2020 odvolanie, v ktorom namietal
v podstate rovnaké skutočnosti aké sú predmetom žalobného návrhu.

Žalovaný ako druhostupňový správny orgán napadnutým rozhodnutím č. 100514212/2021 zo dňa
31.3.2021 potvrdil prvostupňové rozhodnutie Daňového úradu Trnava č. 101384182/2020 zo dňa
3.9.2020.

Odvolací orgán svoje rozhodnutie odôvodnil tým, že vykonaným dokazovaním sa nepreukázalo, že
došlo k dodaniu, resp. k uskutočneniu zdaniteľných obchodov spoločnosťou WM Finance, s. r. o.
a High Produce, s. r. o., to znamená, že nebolo preukázané, že uvedeným dodávateľom vznikla daňová
povinnosť v zmysle ustanovení § 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH, napriek tomu, že daňový subjekt predložil
faktúry, z ktorých bol dodávateľ povinný sumu DPH uvedenú na týchto faktúrach priznať a odviesť,
uvedené doklady sú dôkazom len vtedy, ak boli takéto doklady vystavené na základe reálneho plnenia,
ktorého uskutočnenie však bol daňový subjekt povinný preukázať. Rozhodné je, že daňový subjekt
neprijal žiadne opatrenia na účely preverenia toho, či osoby A. B. a C. D., s ktorými mal realizovať
sporné zdaniteľné obchody, sú oprávnené konať za dodávateľa, neoveroval ich totožnosť na základe
osobného dokladu a to v situácii, keď z Obchodného registra SR mohol zistiť, že konateľmi vyššie
uvedených dodávateľských spoločností sú cudzí štátni príslušníci, ktorí malí podpísať zmluvy k sporným
obchodom, avšak daňový subjekt nebol s nimi počas obchodných vzťahov v žiadnom kontakte. Daňový
subjekt podľa svojho vyjadrenia nebol ani v sídle, či sklade týchto spoločností a tak nevyužil jednu
z dostupných možností na preverenie svojich obchodných partnerov. Daňový subjekt prijal ponuku
splnomocnených zástupcov uvedených spoločností, ktorí daňový subjekt oslovili, spoločnosti boli teda
novými obchodnými partnermi daňového subjektu, pričom on si tieto spoločnosti nijako nepreveril.
Daňový subjekt ako podnikateľ koná vo vlastnom mene a na vlastnú zodpovednosť a výber obchodných
partnerov je jeho legitímnym rozhodnutím. Bolo potrebné, aby daňový subjekt preukázal, že vynaložil a
prijal všetky rozumné opatrenia s odbornou starostlivosťou vyplývajúcou z jeho podnikateľskej činnosti,
aby zabránil tomu, že reálne uskutočnenie zdaniteľných obchodov bolo spochybnené s ohľadom na
osobu dodávateľa. Nie je v rozpore s ustálenou judikatúrou požadovať od daňového subjektu dodržanie
zásady bežného štandardu podnikateľskej opatrnosti, ktorá je spojená so zásadou starostlivosti riadneho
hospodára, premietnutou v ustanoveniach § 2 ods. l, § 135a, § 194, § 265 Obchodného zákonníka.



Zo spisového materiálu vyplýva, že daňový subjekt počas daňovej kontroly a počas vyrubovacieho
konania nepredložil správcovi dane fotokópiu plnej moci, ktorou mal konateľ spoločnosti High Produce,
s. r. o. B. E. splnomocniť C. D., aby v mene spoločnosti High Produce, s. r. o. uzatváral obchodné
zmluvy a vystavoval faktúry, ani nepredložil správcovi dane fotokópiu plnej moci, s ktorou mal pán F.
F., konateľ spoločnosti WM Finance, s. r. o. splnomocniť pána A. B., aby v mene tejto spoločnosti
vystavoval a uzatváral zmluvy a vystavoval faktúry. Fotokópie plných mocí daňový subjekt zaslal až
v prílohe odvolania voči napadnutému rozhodnutiu, a to napriek tomu, že bol správcom dane vyzvaný
na predloženie splnomocnení. Taktiež bol daňový subjekt so skutočnosťami zistenými počas daňovej
kontroly oboznámený a predmetné zistenia boli popísané aj v protokole. Daňový subjekt sa nevyjadril
ani k jednému oboznámeniu, nevyjadril sa ani k zisteniam uvedeným v protokole.

V súvislosti s rámcovými zmluvami, ktoré mali podpísať konatelia spoločností High Produce, s.
r. o. a WM Finance, s. r. o. tak žalovaný uviedol, že o týchto dokladoch nemožno hovoriť ako
o hodnoverných dokladoch, pretože sú podpísané zahraničnými konateľmi dodávateľských spoločností,
o ktorých správca dane zistil, že osoby s uvedenou identitou reálne v databázach obyvateľov v Poľsku
a Španielsku neexistujú. Konateľ daňového subjektu vo svojej výpovedi pred správcom dane 3.12.2018
uviedol, že rokoval s obchodnými zástupcami pánom D. G. B.. Je zrejmé, že nikdy sa nestretol ani
nekontaktoval s konateľmi dodávateľských spoločností.

Žalovaný ďalej uviedol, že v priebehu daňovej kontroly nebolo preukázané či faktúry, na základe ktorých
si žalobca uplatnil nárok na odpočet DPH boli zaúčtované dodávateľmi v ich účtovníctve, či majú riadne
zaúčtované doklady o obstarávaní tovaru alebo služby, a teda či k riadnemu dodaniu fakturovaných
tovarov aj v skutočnosti došlo, a to z dôvodu, že miestne zisťovania za účelom preverenia sídla High
Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r. o. sporných zdaniteľných obchodoch skončili so záverom, že sídlo
na adrese uvedenej v obchodnom registri nemajú.

Žalovaný uviedol, že ďalšou dôležitou pochybnosťou v obchodných prípadoch je aj to, že daňový subjekt
v odvolaní tvrdil, že v niektorých obchodných prípadoch sa tovar preberal priamo v sklade dodávateľa
WM Finance v Gajaroch, Dolečky č. 1129 – areál bývalého družstva a nekamiónové objemy tovaru
daňový subjekt preberal v sklade dodávateľa High Produce, s. r. o. na Skladovej ulici č. 2 v Trnave. Tieto
tvrdenia sa však javia ako nepravdivé, pretože konateľ daňového subjektu dňa 3.12.2018 uviedol, že
tovar od spoločnosti High Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r. o. bol doručený do skladových priestoroch
daňového subjektu na Galvaniho 8 v Bratislave. Taktiež tvrdenie daňového subjektu, že aj zamestnanci
správcu dane mali možnosť tovar vidieť v sklade daňového subjektu sa javí vo vzťahu k obsahu spisu
aj k obsahu napadnutého rozhodnutia ako nepravdivé, navyše správca dane nespochybnil existenciu
tovaru, nemal preto dôvod preverovať jeho existenciu v sklade daňového subjektu.

Žalovaný vo svojom rozhodnutí uviedol, že primárne je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane
daňového subjektu, ktorý je iniciátorom odpočítania DPH, a ktorý si aj tento nárok uplatnil, a preto je
jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnenie a za zákonom stanovených podmienok.
Uskutočnenie zdaniteľného plnenia je základnou podmienkou pre uplatnenie odpočtu DPH. V prípade,
ak zdaniteľné plnenie podľa faktúry nie je uskutočnené dodávateľom na nej uvedeným, potom len
formálna existencia faktúry ako aj preukazovanie zaplatenia týchto súm pokladničnými dokladmi nie sú
predpokladom pre odpočítanie dane v zmysle zákona o DPH.

Dokazovanie zo strany správcu dane slúži na následnú verifikáciu skutočnosti a dokladov predkladaných
daňovým subjektom. Ak správca dane spochybní, že daňový subjekt nadobudol tovar práve od
deklarovaného dodávateľa nie je jeho povinnosťou zisťovať, ktorý dodávateľ v skutočnosti tovar dodal,
ale dôkazné bremeno znáša daňový subjekt. Zároveň správca dane v prípade spochybnenia reálneho
obchodu, a to aj vo vzťahu k osobe dodávateľa má právo žiadať od daňového subjektu, aby preukázal,
či vynaložil všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika podnikateľskej zodpovednosti.



Námietku daňového subjektu, že nie je dostatočne zrejmé na čom sú závery správcu dane založené, nie
sú dostatočne odôvodnené, pretože odvolací orgán v tomto smere poukazuje, že správca dane na strane
6 až 8 napadnutého rozhodnutia popísal porušenie zákona o DPH vo vzťahu k získaným dôkazom.
Kontrolovanými zisteniami sa nepreukázalo, že spoločnosti High Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r.
o. splnomocnili inú osobu konať v ich mene a uzatvárať obchody, t. j. dodanie tovaru uvedeného na
sporných faktúrach nebolo spoločnosťami High Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r. o. uskutočnené
podľa § 8 zákona o DPH a následne im pri tomto dodaní nevznikla daňová povinnosť v zmysle §
19 ods. 1 zákona o DPH. Správca dane v napadnutom rozhodnutí na žiadnom mieste neuviedol, že
spochybňuje existenciu tovaru a služieb, ani netvrdil, že daňový subjekt nemohol dodávať tovar svojim
odberateľom, no v rámci dokazovania nebolo preukázané, že tento tovar mu dodali spoločnosti High
Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r. o. Správca dane skonštatoval, že daňový subjekt dostatočne
nepreveril dôveryhodnosť svojich obchodných partnerov, nekonal osobne s konateľmi dodávateľských
spoločností, nepreveril si ich totožnosť a nevynaložil rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu
z rizika podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti.

Žalovaný ďalej uviedol, že v súvislosti s preverovaním splnomocnených osôb, ktoré mali konať za
spoločnosti dodávateľov, teda spoločnosti High Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r. o. C. D. G. A.
B., bola identifikácia týchto osôb preverovaná na základe telefónnych čísiel, ktoré tieto osoby poskytli,
pričom preverovaním týchto čísiel bolo zistené, že číslo, ktoré uviedol svedok C. D. patrilo osobe H. I.,
táto osoba nereagovala na predvolanie na výsluch doručovaný verejnou vyhláškou z dôvodu, že táto
osoba mala trvalý pobyt evidovaný na mesto Šaľa. Tiež číslo, ktoré malo patriť A. B., resp. spoločnosti
WM Finance nebolo kontaktné a správca dane zistil, že patrí spoločnosti Winston Consulting, s. r. o.,
pričom výzva zaslaná tejto spoločnosti správcom dane za účelom objasnenia používania telefónneho
čísla sa vrátila správcovi dane s poznámkou adresát neznámy. Správca dane z dôvodu nedostatočnej
identifikácie uvedených osôb nemohol pána C. D. a pána A. B. v procese daňovej kontroly vypočuť ako
svedkov.

Žalovaný uviedol, že daňový subjekt nepredložil reálne dôkazy o uskutočnení predmetných obchodov,
potvrdenia od dodávateľov, odberateľov, resp. dôkazy o preprave. Odvolací orgán z predloženého
spisu zistil, že tvrdenia daňového subjektu sú nepravdivé, pretože daňový subjekt nepredložil žiadne
potvrdenia od dodávateľov. Predložené CMR listy nemožno považovať za hodnoverné dôkazy
o preprave sporného tovaru z dôvodov, že z predložených CMR listov nie je ani v jednom prípade
preukázaná logická následnosť a spôsob nákupu, predaja a prepravy tovaru zo spoločnosti High
Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r. o. k daňovému subjektu, pretože ako odosielatelia sú na CMR listoch
uvedené spoločnosti iných členských štátov a ako príjemca ani v jednom z uvedených CMR dokladoch
nie je uvedená spoločnosť High Produce, s. r. o. či WM Finance, s. r. o., sú tam uvedené spoločnosti
PPS one, s. r. o., TRIPSY, s. r. o. a iné.

Žalovaný vo svojom rozhodnutí uviedol, že po preskúmaní spisového materiálu ako aj rozhodnutia
správcu dane zistil, že tento vec posúdil správne, skutkový stav vyhodnotil vo vzťahu ku všetkým
vykonaným dôkazom, pričom z odôvodnenia napadnutého rozhodnutia je jasné a zrozumiteľné
a dostatočne zrejmé, že daňovému subjektu sa nepodarilo preukázať, že tovaru uvedený na
sporných faktúrach bol dodaný práve spoločnosťami, ktoré deklaroval ako svojich dodávateľov, teda
spoločnosťami High Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r. o. Správca dane vykonal rozsiahle dokazovanie,
pričom mu vznikli opodstatnené pochybnosti, ktoré v napadnutom rozhodnutí podrobne uviedol. Správca
dane na základe všetkých zhromaždených dôkazných prostriedkov v zmysle zásad uvedených v § 3
ods. 1 a ods. 3 daňového poriadku a s aplikovaním § 63 ods. 2 daňového poriadku vydal napadnuté
rozhodnutie. Odvolací orgán nesúhlasí s námietkou, že napadnutým rozhodnutím boli porušené zásady
správy daní, ale konštatuje, že správca dane postupoval v súlade so všeobecne záväznými právnymi
predpismi v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a získané dôkazy vyhodnotil jednotlivo a všetky
dôkazy o vzájomnej súvislosti pričom prihliadal na všetko čo v daňovom konaní vyšlo najavo.



Žaloba a žalobné dôvody

Proti rozhodnutiu žalovaného podal žalobca prostredníctvom svojho právneho zástupcu dňa 22.06.2021
žalobu.

Žalobca v žalobe namietal, že správca dane nevykonal dostatočne dokazovanie vo veci, keď sa
uspokojil s tým, že pri neuznaní odpočítania dane u dodávateľa WM Finance nepredvolal konateľa
tejto spoločnosti F. F. a ako dôvod nepredvolania správca dane uviedol, že v rámci preverovania zistil,
že uvedená osoba sa v databázach poľskej daňovej správy, ani v evidencii obyvateľstva nenachádza.
Žalobca namietal, že správca dane nevykonal dopyt na príslušnú finančnú správu v zahraničí, aby
zistila trvalý pobyt tejto osoby a následne zabezpečila jeho vypočutie. Žalobca ďalej poukázal na to, že
Finančné riaditeľstvo SR vedie niekoľko zoznamov daňových subjektov, ktoré sú považované za rizikový
daňový subjekt, avšak spoločnosť WM Finance sa medzi týmito subjektami nenachádza.

V súvislosti neuznania nároku na odpočet dane u zásielok od dodávateľa spoločnosti High Produce, s.
r. o., žalobca poukazuje, že správca dane dospel k záveru, že daňový subjekt nepredložil relevantné
dôkazy o dodaní tovaru a služieb týmto dodávateľom. Správca dane neuznal odpočítanie dane výhradne
na základe toho, že dodávateľ fakturovaného tovaru a služieb spoločnosť High Produce, s. r. o.
si nepreberala zásielky, nereagovala na výzvy správcu dane. Správca dane predvolal ako svedka
konateľa spoločnosti pána B. E. zo Španielskeho kráľovstva, avšak zásielka sa vrátila s poznámkou
– adresát neznámy. Aj v tomto smere podľa názoru žalobcu došlo k nedostatočnému vykonaniu
dokazovania, pretože správca dane prostredníctvom finančnej správy v zahraničí nezisťoval pobyt tejto
osoby a nezabezpečil vypočutie konateľa tejto spoločnosti. Žalobca poukázal rovnako ako u spoločnosti
WM Finance, že ani spoločnosť High Produce, s. r. o. sa nenachádzala v zozname subjektov ako rizikový
daňový subjekt.

Žalobca ďalej namieta, že v konaní mal byť vypočutý aj svedok J. A., ktorý mal vedomosť o obchodných
aktivitách žalobcu so svojimi dodávateľmi.

Žalobca poukázal, že mal uzatvorené rámcové zmluvy o obchodnej spolupráci zo dňa 01.05.2018.
Predmetné obchodné prípady boli riadne v súlade s platnými právnymi predpismi realizované na základe
písomných objednávok, riadne zaúčtované do účtovníctva žalobcu vrátane príjemiek a výdajok na sklad,
tovar nadobudnutý od dodávateľa sa riadne použil pre balenie objednaných tovarov od zákazníkov
daňového subjektu. Tovar od dodávateľa bol prevažne dodávaný vrátane dopravy priamo do skladu
daňového subjektu, kde ho riadne prebral ako už bolo vyššie uvedené. Prebratie tovaru zabezpečoval
svedok vedúci skladu p. D..

Žalobca namietal, že v konaní nebol vypočutý ani ďalší svedok, a to pán C. D., ktorý vystupoval za
spoločnosť High Produce, s. r. o. na základe riadnej plnej moci ako obchodný zástupca. Predmetné
obchodné prípady boli riadne v súlade s platnými právnymi predpismi realizované na základe písomných
objednávok, riadne zaúčtované do účtovníctva daňového subjektu, vrátenie príjemiek a výdajok na sklad,
tovar nadobudnutý od dodávateľov sa riadne použil pre balenie objednaných tovarov od zákazníkov
daňového subjektu. Taktiež služby nadobudnuté od dodávateľov sa riadne v zmysle zákona použili pre
zákazníkov daňového subjektu.

Žalobca poukazoval aj na to, že v konaní nebol vypočutý ani svedok A. B., ktorý konal na základe plnej
moci za spoločnosť WM Finance, s. r. o.



Žalobca uvádza, že podľa ust. § 45 ods. 2 písm. a) daňového poriadku, kontrolovaný daňový subjekt
má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane povinnosť predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy
preukazujúce jeho tvrdenia, ale musí byť zo strany správcu dane na takýto úkon vyzvaný, pričom
však z výzvy musí byť zrejmé, aké pochybnosti a akým spôsobom majú byť zo strany daňového
subjektu tieto nejasnosti odstránené, z uvedeného ustanovenia zákona vyplýva, že dôkazné bremeno
znáša daňový subjekt len ku skutočnostiam, ktoré sám tvrdí avšak za určitých podmienok. Každé
plnenie sa musí posúdiť samo o sebe a povaha určeného plnenia v dodávateľskom reťazci nemôže byť
zmenená z dôvodu predchádzajúcich alebo nasledujúcich udalostí. V tieto súvislosti žalobca poukázal na
rozsudok Súdneho dvora vo veci C354/03 Optigen LTD. Z uvedeného rozsudku ďalej vyplýva, že daňový
subjekt má povinnosť preukázať nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty z faktúr vystavených
spoločnosťou dodávateľa, a to spôsobom a formou určenou správcom dane v súlade so zákonnou
úpravou platnou v Slovenskej republike. Z protokolu však vyplýva, že správca dane svoje závery, ktoré
viedli k nepriznaniu odpočítania dane zo sporných faktúr založil výhradne na základe nedostatočne
zisteného skutkového stavu a nedostatkov v komunikácii s dodávateľmi. Tieto však ani nie je možné
považovať za nesplnenie dôkaznej povinnosti daňového subjektu. V danom prípade správca dane
pričítal daňovému subjektu existenciu dôkaznej núdze ohľadom skutočností, ktoré netvorili jeho dôkazné
bremeno.

Žalobca poukazuje na to, že napadnuté rozhodnutie nebolo riadne zdôvodnené, bolo vydané na
základe nedostatočne zisteného skutkového stavu a nesprávneho posúdeného skutkového právneho
stavu a v rozpore so zákonom. V danom prípade neboli vypočuté osoby, ktoré boli v čase realizácie
obchodných prípadov štatutárnymi orgánmi dodávateľov a odberateľov žalobcu.

Žalobca považuje za neodôvodnené rozhodnutie žalovaného preto, lebo požiadavka v odôvodnení
rozhodnutia uviesť, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia nebola zo strany žalovaného ani
správcu dane, riadne naplnená. Skutková stránka odôvodnenia má obsahovať opis podstaty veci
a nielen reprodukciu znenia konkrétnych ustanovení zákona. Daňový subjekt uvádza, že aj keď navonok
pôsobí obsah odôvodnenia rozhodnutia dane bohato, na prezentáciu skutkových okolností a prijatých
právnych záverov, jeho ťažiskom je iba sumarizáciou rozporuplných dôvodov. V rozhodnutí sú navyše
popísané rôzne protichodné odôvodňujúce skutočnosti, ktoré mali byť zo strany daňového subjektu
porušené, čo ešte umocňuje pochybnosti daňového subjektu, čo vlastne správca dane považuje za
rozhodujúce pre prijatie svojich skutkových a právnych záverov, ktoré viedli k nepriznaniu odpočítania
dane.

Žalobca riadne uskutočnil zdaniteľné plnenie v predmetnom zdaňovacom období, čo riadne zdokladoval
riadnou účtovnou evidenciou, vydanými aj prijatými faktúrami, dodacími listami, skladovou evidenciou,
riadne uskutočnenými platbami, bezhotovostným stykom, všetko riadne v súlade s platnými predpismi.
Daňový subjekt preto navrhol vykonanie miestneho zisťovania v skladoch a priestoroch, kde bol tovar
priebežne uskladňovaný. Daňový subjekt, t. j. žalobca cituje z rozsudku Najvyššieho súdu SR č.
5Sžf/108/2009 „zo zákona o správe dani vyplýva, že dokazovanie vedie správca dane, ktorý vedie
daňové konanie, pričom daňový subjekt preukazuje všetky skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať
v priznaní, hlásení a vyúčtovaní alebo na základe ktorých preukázaní bol vyzvaný správcom dane
v priebehu daňového konania, ako aj vierohodnosť, správnosť alebo úplnosť povinných evidencií alebo
záznamov uvedených daňovým subjektom. Aby daňové orgány mohli uvedenú zásahu realizovať sú
vybavené rozsiahlymi právomocami vychádzajúcimi zo zásady voľného hodnotenia dôkazov zakotvenej
v § 2 ods. 3 zákona o správe daní. Neznamená to však bezbrehé uplatňovanie práva vyplývajúce
z vrchnostenského postavenia daňových orgánov, preto ani povinnosť daňového subjektu preukázať
tvrdené skutočnosti nezbavuje správcu dane zákonnej povinnosti riadne zistiť skutočný stav veci a pri
svojom rozhodovaní vychádzať z objektívnych a spoľahlivých zistení.“

Ak teda podľa správcu dane tovar nedodala spoločnosť uvedená na faktúre, pričom tovar reálne existoval
musela ho dodať iná spoločnosť, daňový subjekt preto žiada, aby správca dane jednoznačne vysvetlil
kto podľa neho, ako a na základe akých podmienok tento tovar dodal. Žalobca je nútený konštatovať,



že reálnosť uskutočnenia obchodných prípadov v predmetnom zdaňovacom období bola spochybnená
len a len tvrdením správcu dane, slovným vyjadrením, nie však nejakým relevantným dôkazom. Práve
naopak daňový subjekt bez pochybnosti preukázal dodanie deklarovaných tovarov.

Nepreskúmateľnosť rozhodnutia je daná tým, že rozhodnutie je založené na nedostatku dôvodov,
skutkových, o ktoré sa správny orgán opiera a ktorými dôvodí svoje rozhodnutie. Za nedostatok dôvodov
je možné považovať prípady, keď správca dane svoje rozhodnutie odôvodňuje skutočnosťami, ktoré
v konaní neboli jednoznačne zistené alebo preukázané, ide aj o taký stav, keď správny orgán svoje
úvahy obsiahnuté v rozhodnutí založil nie na jednoznačných dôkazoch, čím sa jeho závery javia ako
podložené viac úvahami ako dostatočnými dôkazmi (rozsudok Najvyššieho súdu SR, 5Sžf/108/2009).

Žalobca v súvislosti s danými prípadmi poukázal v rámci riešenia otázky dôkazného bremena na
judikáty Najvyššieho súdu SR a Európskeho súdneho dvora, konkrétne rozsudok Najvyššieho súdu SR
3Sžf/1/2011, rozsudok Najvyššieho správneho súdu ČR 5Afs/131/2004 zo dňa 25.03.2005, rozsudky
Najvyššieho súdu SR 8Sžf/14/2012, 5Sžf/22/2009, 3Sžf/1/2010, rozsudok Najvyššieho súdu SR
5Sžf/108/2009, rozsudok Súdneho dvora (tretia komora) z 21.6.2012 vo veci Mahagében Kft. proti
Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága C80/11 a Péter Dávid
proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alföldi Regionális Adó Főigazgatósága C-142/11. Z judikatúry
Európskeho súdneho dvora vyplýva, že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť práva na odpočet:

ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa svojou kúpou zúčastňuje na
plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH, a to aj vtedy ak dotknuté plnenie spĺňa objektívne
kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka platiteľom dane a hospodárska činnosť,

v prípade, že dodávka bola uskutočnená platiteľom dane, ktorý nevedel alebo nemohol vedieť,
že dotknuté plnenie bolo súčasťou podvodu spáchaného predávajúcim, má sa smernica vykladať
v tom zmysle, že bráni pravidlu vnútroštátneho práva, podľa ktorého zrušenie kúpnej zmluvy podľa
vnútroštátneho občianskeho práva, ktoré postihuje túto zmluvu absolútnou neplatnosťou ako zmluvu,
ktorá je v rozpore s verejným poriadkom pre nezákonný dôvod na strane predajcu má za následok
stratu práva na odpočet DPH zaplatenú týmto platiteľom. V tejto súvislosti je nepodstatná otázka, či táto
neplatnosť vyplýva z podvodu vo vzťahu k DPH alebo z iných podvodov,
naopak, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že dodávka je uskutočnená pre platiteľa
dane, ktorý vedel alebo musel vedieť, že svojou kúpou sa zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou
podvodu vo vzťahu k DPH, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby odmietol priznanie práva na odpočet
DPH tomuto platiteľovi dane.

Žalobca ďalej v žalobe uvádza, že nemožno opomenúť ani rozhodnutia Najvyššieho súdu SR 7
Sžf/4/2013, v ktorom najvyšší súd skonštatoval, že daňový subjekt nemôže predpokladať, že u určitých
dodávateľov by mal nadštandardne zabezpečovať dôkazy o zdaniteľnom plnení pre prípad, že u týchto
subjektov nebude účtovná evidencia riadne vedená. Nemožno rozširovať preukázanie akýchkoľvek
skutočností na žalobcu, na ktoré nemá žalobca vplyv a týkajú sa povinnosti iného subjektu, ktoré
žalobca nemôže sám ovplyvniť. Nesprávny je záver žalovaného ako aj správcu dane, že žalobca
neuniesol dôkazné bremeno. Z ust. § 29 ods. 9 zákona o správe daní a poplatkov a § 49 ods. 1,
2 zákona o dani z pridanej hodnoty nemožno vyvodiť dôkazné bremeno žalobcu na právne vzťahy
týkajúce sa jeho dodávateľa a dodávateľových subdodávateľov. Tieto skutočnosti nemôžu tvoriť dôkazné
bremeno daňového subjektu a ani nemôže z týchto skutočností daňový subjekt znášať dôkaznú núdzu.
Z uvedených ustanovení zákona ako aj z judikatúry Najvyššieho súdu SR jednoznačne vyplýva, že
dôkazné bremeno znáša daňový subjekt len ku skutočnostiam, ktoré sám tvrdí.

Súdny dvor EÚ v rozsudku vo veci C354/03 Optigen Ltd. (bod 47) okrem iného uvádza, že každé
plnenie sa musí posúdiť samo o sebe a povaha určeného plnenia v dodávateľskom reťazci nemôže
byť zmenená z dôvodu predchádzajúcich alebo nasledujúcich udalostí. Ak neuniesli svoje dôkazné
bremeno dodávatelia daňového subjektu a nepreukázali konkrétne skutočnosti vo vzťahu k svojim
subdodávateľom, nie je možné vylúčiť, aby v samostatnom konaní voči daňovému subjektu táto
skutočnosť preukázaná bola.



Podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ pojem dodanie tovaru v uvedenom ustanovení neodkazuje
na prevod vlastníctva podľa formálnych náležitostí uplatniteľných vnútroštátnym právom, ale zahŕňa
všetky prevody hmotného majetku oprávňujúce druhú stranu k skutočnému nakladaniu s uvedeným
majetkom akoby bola majiteľom tohto majetku (rozsudok Súdneho dvora EÚ C/78/12 vo veci Evita – K).
Z uvedeného rozsudku je zrejmé, že daňový subjekt faktúrou preukazuje aj to, že tovar dodal dodávateľ
uvedený na faktúre, a teda daňový subjekt takto vyčerpal vlastné dôkazné bremeno nielen k existencii
plnenia, o ktorom správca dane nepochybuje, ale aj k osobe dodávateľa.

Žalobca ďalej namieta, že správca dane nedostatočne a spoľahlivo nezistil skutkový stav. Správca dane
nepostupoval v súlade s ust. § 3 ods. 1-3, § 24 ods. 1, 2 a 4 daňového poriadku. Záver správcov
dane, že daňovému subjektu nevzniklo právo na odpočítanie dane z faktúr od dodávateľa je predčasný
a nemá oporu vo vykonanom dokazovaní. Daňový subjekt má pocit, že správca dane namiesto toho, aby
riadne viedol dokazovanie jednoducho skopíroval poznatky od iných správcov dane a tieto skopíroval
do protokolu z daňovej kontroly. Nie je možné len umelo prevziať poznatky z iných úradov a orgánov,
ale v daňovom konaní, ak správca dane poukazuje na vyjadrenie nejakej osoby, tak v daňovom konaní
musí byť takáto osoba vypočutá ako svedok za prítomnosti daňového subjektu v súlade s ustanoveniami
daňového poriadku. Je tiež zrejmé, že dôvody napadnutého rozhodnutia sú nepreskúmateľné pre
ich nedostatok, nezrozumiteľnosť, vzájomný rozpor, a teda je porušené ust. § 63 ods. 3 zákona č.
563/2009 v znení neskorších predpisov, pretože odôvodnenie rozhodnutia neobsahuje, ktoré skutočnosti
boli podkladom rozhodnutia, pre ktoré konkrétne dôvody správca dane neuznal obchodný prípad, aké
úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodovalo.
Záverom žalobca uvádza, že postup správcov dane v celom konaní sa javí ako diskriminačný voči
daňovému subjektu, nakoľko správca dane nepriznáva žalobcovi právo na odpočítanie dane z tovarov
a služieb, ale súčasne daň z prijatých služieb týkajúcich sa daného tovaru nespochybnil. V rozpore
s týmto konaním daňového úradu je konštatovanie, že daň z uskutočnených zdaniteľných obchodov
za dodanie tovaru a poskytnutie služby ponechal z dôvodu jej uvedenia na faktúrach, pretože bolo
spochybnené dodanie tovaru a služieb pri prijatých zdaniteľných plneniach. Uvedený nezákonný postup
správcu dane je opätovne vytýkaný správcom dane Finančným riaditeľstvom SR (rozhodovacia prax
odvolacieho orgánu).

Vyjadrenie žalovaného, replika, duplika

K žalobe sa písomne vyjadril žalovaný dňa 28.09.2021, keď k jednotlivým námietkam žalobcu uvedených
v žalobnom návrhu uviedol, že pokiaľ sa týka námietky, že správca dane neuznal odpočítanie dane
výhradne na základe toho, že jeho dodávatelia, spoločnosť WM Finance, s. r. o. a High Produce, s. r. o.
nepreberali zásielky a nereagovali, tak žalovaný uviedol, že správca dane v prvostupňovom rozhodnutí
popísal vykonané dokazovanie, na základe ktorého odôvodnil svoje rozhodnutie a odôvodnil aj porušenie
zákona zo strany žalobcu. Rozsah dokazovania a závery prijaté na základe tohto dokazovania zo strany
správcu dane žalovaný považuje za súladné so zákonom.

V súvislosti s nepredvolaním konateľa spoločnosti WM Finance pána Bronislava Baka a konateľa
spoločnosti High Produce, s. r. o. Jose Gascona, žalovaný vo vyjadrení popísal ako sa správca dane
snažil tieto osoby zabezpečiť až nakoniec došiel k záveru, že uvedené osoby s takouto identitou
neexistujú.

Pokiaľ ide o vypočutie svedka A. B., obchodného zástupcu spoločnosti WM Finance, s. r. o., ktorý mal
vystupovať na základe plnej moci a svedka D., vedúceho skladu, na ktorom vypočutí trvá, tak žalovaný
uvádza, že pokiaľ ide o osobné údaje A. B., ktoré boli uvedené na splnomocnení, tak preverovaním
bolo zistené, že takáto osoba s takýmito osobnými údajmi, ktoré boli uvedené na plnomocenstve sa



nenachádza v Registri občanov SR a správca dane nemohol teda toho svedka predvolať za účelom
objasnenia sporných obchodov.

Žalovaný uvádza, že svedok D. bol v konaní vypočutý, jednalo sa o vedúceho skladu žalobcu. Svedok
však vo svojej výpovedi uviedol, že konateľov ani splnomocnených zástupcov spoločnosti dodávateľov
nepoznal a on len preberal tovar.

Pokiaľ ide o vypočutie svedka C. D., obchodného zástupcu spoločnosti High Produce, s. r. o., aj v tomto
prípade sa správca dane snažil zabezpečiť túto osobu na výsluch, avšak z Registra obyvateľov SR bolo
zistené, že takáto osoba s takými údajmi, ktoré boli nahlásené ako údaje tejto svedkyne neexistuje, resp.
nenachádza sa v Registri obyvateľov SR.

V súvislosti s námietkou žalobcu, že spoločnosť WM Finance, s. r. o. mala uzatvorenú riadnu rámcovú
zmluvu a takisto spoločnosť High Produce, s. r. o. mala uzatvorenú zmluvu o vytvorenie reklamnej
kampane, tak žalovaný uviedol, že ide len o formálne doklady, pričom nesplnenie podmienok uvedených
v § 49 ods. 1, ods. 2 písm. a) zákona o DPH je možné odpustiť len na základe týchto dokladov, pretože
preverovaním bolo zistené, že osoby, ktoré boli na dodacích listoch podpísané a ktoré boli podpísané na
dokladoch dodávateľských firiem skutočne neexistovali, ich totožnosť nebola vôbec zistená, hoci sa o to
správca dane viackrát bezúspešne pokúšal. Pokiaľ ide o osobu svedka J. A., tak tento ako bývalý konateľ
žalobcu uviedol pred správcom dane, že nikdy sa nestretol ani inak nekontaktoval s konateľmi uvedených
spoločností, znamená to, že konatelia neboli osobne prítomní pri podpise zmlúv. Obchodní zástupcovia
konajúci za uvedené spoločnosti na základe splnomocnení predložených žalobcom až v odvolacom
konaní nepodpísali ani zmluvu ani sporné faktúry, hoci zo splnomocnenia boli na tento úkon oprávnený.

Pokiaľ ide o námietku žalobcu, že na ťarchu žalobcu pričítal skutočnosti, ktoré boli na strane
subdodávateľov, teda osôb, s ktorými nebol žalobca priamo v kontakte, žalovaný uviedol, že negatívne
zistenia ohľadom subdodávateľov správca dane nepričítal na ťarchu žalobcu ani žalobca neznášal
z tohto titulu dôkaznú núdzu. Aj v prvostupňovom rozhodnutí správca dane uviedol, že svoje závery
prioritne založil na skutočnostiach zistených v rámci obchodného vzťahu medzi žalobcom a jeho
dodávateľovi.

V súvislosti s prenesením dôkazného bremena na žalobcu zo strany správcu dane, žalovaný uvádza, že
podľa žalovaného je primárnou skutočnosťou pri uplatnení si nároku na odpočet DPH, uniesť dôkazné
bremeno na strane žalobcu, ktorý si svoj nárok na odpočet DPH uplatnil a preto je jeho povinnosťou
preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene a za zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo
strany správcu dane slúži na následnú verifikáciu skutočnosti a dokladov, ktoré predkladá práve žalobca.
Ak žalobca, na ktorom leží dôkazné bremeno svoje tvrdenia spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok
na odpočet DPH uznaný ako oprávnený.

Pokiaľ ide o námietku žalobcu, že nie je mu zrejmé, na čom sú závery správcu dane založené v jeho
rozhodnutí, tak žalovaný uvádza, že žalobnú námietku považuje za nedôvodnú. Správca dane podrobne
popísal porušenie zákona o DPH aj daňového poriadku vo vzťahu k získaným dôkazom. Obchody
deklarované spornými dokladmi žalobcu neboli uskutočnené dodávateľmi na nich uvedenými a to
spoločnosťami WM Finance, s. r. o. a High Produce, s. r. o. Spoločnosti WM Finance, s. r. o. a High
Produce, s. r. o. sporné zdaniteľné obchody nepreukázali žiadnym spôsobom, keď nereagovali na výzvy
správcu dane, nepredložili požadované doklady, čím u správcu dane vznikli pochybnosti o uskutočnení
zdaniteľných obchodov.

V súvislosti s namietanou judikatúrou Najvyššieho súdu SR ako aj súdneho dvora, žalovaný uvádza, že
námietky žalobcu týkajúce sa rozloženie dôkazného bremena a predkladania dôkazov s argumentáciou



na vyššie uvedenú judikatúru považuje žalovaný za námietku smerujúce k splneniu formálnych
podmienok na predloženie listinných dôkazov, čo však pri uplatnení práva na odpočítanie dane
nie je postačujúce, pretože formálna deklarácia predložených dokladov musí mať aj povahu faktu
a v danom prípade preukazovať, že predmet fakturácie skutočne dodali dodávatelia uvedený na
sporných faktúrach. Žalovaný zastáva názor, že nie je postačujúce iba citovať určité právne stanovisko
vytrhnuté z kontextu, ale je aj potrebné preukázať, že daný rozsudok je možné aplikovať na daný prípad,
čo žalobca neurobil.

K vyjadreniu žalovaného sa replikou zo dňa 18.11.2021 vyjadril právny zástupca žalobcu, ktorý
uviedol, že naďalej zotrváva vo svojich vyjadreniach uvedených v žalobe a poukázal na to, že ak
vychádzame z ustálenej rozhodovacej praxe Súdneho dvora EÚ tak platí, že zákaz podvodu a zneužitia
práva predstavujú všeobecné zásady práva EÚ, ktoré vplývajú na výklad sekundárneho práva EÚ
a zodpovedajúcich vnútroštátnych noriem a tam, kde sa daňové subjekty domáhajú subjektívnych práv
vyplývajúcich z práv EÚ sú orgány aplikácie práva povinné na zákaz podvodu a zneužitia prihliadať aj pri
absencii ekvivalentného pravidla vo vnútroštátnom práve. Vo vzťahu k podvodu na DPH vyššie uvedené
Súdny dvor EÚ sformoval v rozhodnutí Italmoda vo vzťahu k zákazu zneužitia práva aj s odkazom na
predchádzajúcu rozhodovaciu prax. Tento záver Súdny dvor EÚ sformuloval v rozhodnutí Cussens,
pričom v uvedenom rozhodnutí skonštatoval, že na túto zásadu musia vnútroštátne aplikácie práva
prihliadať aj pri posudzovaní skutočností, ktoré nastali pred rozhodnutím Halifax, ktoré prvýkrát zásadu
zákazu zneužitia práva pre oblasť DPH sformulovalo.

Pre režim podvodu SD EÚ tento test sformuloval v rozhodnutí G. D., ktoré nadväzovalo a rozvíjalo
argumenty v rozhodnutí Optigen. G. D. test už prevzal do svojej rozhodovacej praxe aj Najvyšší súd SR
a pozostáva zo štyroch otázok, na ktoré musí byť kumulatívne odpovedané kladne:

Vznikol z posudzovaných zdaniteľných obchodov daňový únik? – Žalobca uvádza, že z jeho konania
žiadny daňový únik nevznikol, keďže tovar, služby riadne nakúpil a zaplatil za ne cenu aj s DPH prevodom
na účet dodávateľa.

Ak vznikol daňový únik je tento daňový únik dôsledkom podvodného konania? – Žalobca jednoznačne
uvádza, že sa podvodného konania nedopustil a jeho činnosťou daňový únik nevznikol a ani nemohol
vzniknúť.
Pokiaľ je únik na dani dôsledkom podvodného konania boli posudzované zdaniteľné obchody daňového
subjektu s týmto konaním spojené? – Žalobca sa nedopustil podvodného konania a ani žiadny dôkaz
o podvodnom konaní žalobcu sa v danom spise nenachádza.
Ak boli posudzované zdaniteľné obchody spojené s podvodným konaním, vedel o tom alebo mohol a mal
vedieť daňový subjekt? – Žalobca ako daňový subjekt o údajnom podvodnom konaní nevedel a ako zo
spisu vyplýva, ani vedieť nemohol. Čo sa týka žalobcu na základe vykonaného dokazovania rozhodne
nemožno ustáliť, že by na všetky tie otázky G. D. testu bolo možné odpovedať kladne.

Zreteľné je to najmä na rozhodnutiach SD EÚ Maks Pen a SGI Valeriane. V rozhodnutí Maks Pen
SD EÚ výslovne uviedol, že pochybnosti o dodávateľských kapacitách dodávateľa (prípadne jeho
subdodávateľov) odôvodňujú zamietnutie práva na odpočítanie dane iba pod dvojitou podmienkou, že
a) táto skutočnosť predstavuje podvodné konanie a b) ak sa preukáže, že vzhľadom na objektívne
skutočnosti predložené daňovými úradmi zdaniteľná osoba vedela alebo mala vedieť, že uvedené
plnenie zakladajúce právo na odpočet dane bolo súčasťou tohto podvodu. Inak povedané, pochybnosti o
dodávateľovi (prípadne odberateľovi) v reťazci dodaní sú relevantné iba ako indikátory pre naplnenie G.
D. testu. Samé osebe nemôžu viesť k zamietnutiu práva na odpočítanie dane. Obdobné závery vyplývajú
aj z rozhodnutí SD EÚ LVK, PPUH a Stroj Trans. Pri SGI Valeriane SD EÚ priamo vo výroku rozsudku
SD EÚ skonštatoval, že neexistenciu dodávky má preukázať správca dane. To vo vyššie uvedenom
kontexte implikuje, že nestačí, aby len bolo ustálené, že konkrétny dodávateľ nemohol určitú dodávku
zrealizovať, ale musí byť ustálené, že dodávka skutočne nebola zrealizovaná (nikým).

Zásadu zákazu zneužitia práva taktiež formuloval SD EÚ. Vymedzenie rigorózneho testu pre identifikáciu
zneužitia je možné identifikovať v rozhodnutí SD EÚ Emsland-Stärke, kde SD EÚ uviedol, že



„zistenie zneužitia vyžaduje, v prvom rade, kombináciu objektívnych okolností za ktorých, napriek
formálnemu splneniu podmienok stanovených pravidlami Spoločenstva nebol dosiahnutý účel týchto
pravidiel. Vyžaduje, v druhom rade, subjektívny prvok pozostávajúci z úmyslu dosiahnuť výhodu
z pravidiel Spoločenstva umelým vytvorením podmienok potrebných na jej dosiahnutie. Existencia
tohto subjektívneho prvku môže byť založená, okrem iných, cez dôkaz kolúzie medzi vývozcom zo
spoločenstva prijímajúcim podporu a dovozcom tovaru v nečlenskom štáte.“ Následne vo vzťahu k
daňovým otázkam bola zásada zákazu zneužitia práva uplatnená v rozhodnutí SD EÚ Halifax vo vzťahu
k DPH. Hoci rovnaký záver o právnych následkoch zneužitia už takmer o rok skôr SD EÚ vyslovil vo
veci Fini, vo veci Halifax bol podrobne rozpracovaný dvojdielny test na zistenie zneužívajúcej praktiky,
kde musí byť ustálené:

„(1) aby predmetné plnenia napriek formálnemu dodržaniu podmienok stanovených v príslušných
ustanoveniach šiestej smernice a vo vnútroštátnej právnej úprave preberajúcej túto smernicu viedli
k získaniu daňovej výhody, ktorej poskytnutie by bolo v rozpore s cieľom sledovaným týmito
ustanoveniami; a (2) musí z celku objektívnych prvkov takisto vyplývať, že hlavný cieľ predmetných
plnení je získať daňovú výhodu. Vnútroštátny súd pritom môže vziať do úvahy čisto umelý charakter
týchto plnení, ako aj právne, ekonomické a/alebo personálne prepojenie medzi zahrnutými podnikateľmi
v pláne zníženia daňového zaťaženia.“ Z vyššie uvedeného tak vyplýva, že pri testovaní zneužitia je
vždy nutné súčasne ustáliť, že
a) priznaná výhoda bola v rozpore s predmetom a cieľom aplikovaného ustanovenia (tzv. objektívny
test) a
b) získanie uvedenej výhody bolo hlavným cieľom uskutočnených transakcií (tzv. subjektívny test). T.j.
rozpor s predmetom a cieľom aplikovanej normy musí byť doplnený „zlým úmyslom“ daňovníka. Nestačí
pritom, aby bol naplnený len jeden zo znakov.
Čo sa týka žalobcu, ten nedosiahol žiadnu neoprávnenú výhodu a ani žiadny „zlý úmysel daňovníka“
neexistuje a ani neexistoval.

Žalobca ďalej poukázal na Rozsudok Najvyššieho súdu SR 10Sžfk/5/2018, kde súd s odkazom na
európsku judikatúru (rozsudok ESD č. C-277/14), vychádzajúcu zo šiestej smernice, v zmysle ktorej
prináleží vnútroštátnym orgánom a súdom, aby zamietli priznanie práva na odpočet, ak sa vzhľadom na
objektívne skutočnosti preukáže, že toto právo sa uplatňuje podvodne alebo zneužívajúcim spôsobom
(rozsudky ESD Bonik, C-285/11, body 35 a 37, a Maks Pen, C-18/13, bod 26). Jedná sa o prípady,
keď daňový podvod spácha samotná zdaniteľná osoba, ale aj vtedy, ak zdaniteľná osoba vedela alebo
mala vedieť, že sa svojím nadobudnutím zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k
DPH. Len v takom prípade sa zdaniteľná osoba musí považovať za účastníka na takomto podvode bez
ohľadu na otázku, či má alebo nemá prospech z opätovného predaja tovaru alebo využitia služieb v rámci
zdaniteľných plnení. V prípade, ak sú splnené vecné a formálne podmienky k vzniku a výkonu práva na
odpočet, nie je v súlade s režimom práva na odpočet, aby sa zamietnutím postihla zdaniteľná osoba,
ktorá nevedela a nemohla vedieť, že dotknuté plnenie je zapojené do podvodu spáchaného dodávateľmi
alebo, že dotknuté plnenie je zapojené do podvodu spáchaného dodávateľom alebo, že podvodom na
DPH bolo poznačené iné plnenie tvoriace súčasť dodávateľského reťazca, ktoré predchádzalo plneniu
uskutočnenému uvedenou zdaniteľnou osobou alebo po ňom nasledovalo (rozsudky ESD C-354/03,
C-355/03, C-484/03, C-439/04, C-440/04, C-80/11, C-142/11). V prípade, ak daňový orgán spochybní
zrealizovanie dodávky alebo skonštatuje nezrovnalosti, ktorých sa mal dopustiť vystaviteľ faktúry s
prihliadnutím na objektívne skutočnosti, je na ňom, aby sám preukázal, že adresát vedel alebo mal
vedieť, že plnenie uvádzané ako základ vzniku práva na odpočet, bolo súčasťou podvodu na DPH bez
toho, aby takéto poverovania vyžadoval od daňového subjektu.

Vo svetle uvedeného konštatujú, že zo strany správcu dane však nedošlo k zisteniu (v spise sa
nenachádza žiaden doklad, ktorý by takúto skutočnosť preukazoval alebo naznačoval), že by sa žalobca
vedome podieľal na podvodnej činnosti svojich dodávateľov, alebo, že by žalobca mal vedomosť o
zneužívaní princípov systému DPH týmito subjektami, pričom ani pochybnosti správcu dane o fiktívnosti
predmetnej dodávky do dispozície žalobcu, sa nezakladajú na jeho relevantných zisteniach. K miere
opatrnosti daňového subjektu uvádzajú, že v praxi súdy, ako aj SD EÚ vychádzajú pri posudzovaní miery
opatrnosti daňových subjektov najmä z toho, že pred začatím obchodnej transakcie s novým obchodným
partnerom je nutné, aby si daňový subjekt:



a) preveril jeho identitu (napr. v obchodnom registri, kontrola jeho platcovstva DPH) – uvedené žalobca
riadne vykonal,
b) zachytil vzájomnú komunikáciu písomnou zmluvou s náležitou dokumentáciou ohľadom
uskutočňovania obchodnej spolupráce (doklady o prevzatí tovaru, kontroly skladových zásob a pod.) –
uvedené žalobca riadne vykonal,
c) nastavil štandardný spôsob úhrady ceny za tovar alebo služby (forma bezhotovostného platobného
styku) – uvedené žalobca riadne vykonal.
Taktiež Finančné riaditeľstvo SR je podľa daňového poriadku povinné zverejňovať zoznam daňových
dlžníkov, zoznam daňových subjektov registrovaných pre DPH a ostatné zoznamy daňových subjektov
v súlade s § 52 daňového poriadku, v žiadnom uvedenom zozname sa dodávateľské spoločnosti
nenachádzali, ani neboli vedené ako rizikový daňový subjekt. V zmysle zaužívanej praxe súdov aj SD
EÚ ak daňový subjekt splní vyššie uvedené požiadavky týkajúce sa miery opatrnosti a aj napriek tomu sa
nevedomky stane napríklad účastníkom reťazového obchodovania, v ktorom by išlo o daňový podvod,
nie je možné mu uprieť právo na odpočet dane.

Žalovaný sa k replike žalobcu písomne nevyjadril.

Relevantná právna úprava

Podľa § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH predmetom dane je

a) dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení
zdaniteľnej osoby.

Podľa § 2 ods. 1 písm. b) zákona o DPH predmetom dane je

b) poskytnutie služby (ďalej len "dodanie služby") za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou
osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby.

Podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o DPH dodaním tovaru je
a) prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak.

Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru podľa
§ 8, vrátane
a) prevodu práva k nehmotnému majetku vrátane poskytnutia práva k priemyselnému vlastníctvu alebo
inému duševnému vlastníctvu,
b) poskytnutia práva užívať hmotný majetok,
c) prijatia záväzku zdržať sa konania alebo strpieť konanie alebo stav,
d) služby dodanej na základe poverenia alebo rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe
zákona.

Podľa § 19 ods. 1 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru
je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s tovarom ako vlastník.

Podľa § 19 ods. 2 zákona o DPH daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

Podľa § 49 ods. 1 zákona o DPH právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká platiteľovi v deň,
keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

Podľa § 49 ods. 2 zákona o DPH platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a
služieb, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ
môže odpočítať daň, ak je daň



a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť platiteľovi
dodané
b) ním uplatnená z tovarov a služieb, pri ktorých je povinný platiť daň podľa § 48c ods. 5 a § 69 ods.
2 až 4, 7 a 9 až 12
c) ním uplatnená pri nadobudnutí tovaru v tuzemsku z iného členského štátu podľa § 11 a § 11a,
d) ním uplatnená pri dovoze tovaru alebo zaplatená colnému orgánu v tuzemsku pri dovoze tovaru.

Podľa § 51 ods. 1 zákona o DPH právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ uplatniť, ak
a) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71,
b) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. b) je daň uvedená v záznamoch podľa § 70,
c) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. c) má faktúru od dodávateľa z iného členského štátu,
d) pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. d) má dovozný doklad potvrdený colným orgánom, v
ktorom je platiteľ uvedený ako príjemca alebo dovozca.

Podľa § 69 ods. 1 zákona o DPH platiteľ, ktorý dodáva tovar alebo službu v tuzemsku, je povinný platiť
daň, ak tento zákon neustanovuje inak.

Podľa § 69 ods. 5 zákona o DPH každá osoba, ktorá uvedie vo faktúre alebo v inom doklade o predaji
daň, je povinná zaplatiť túto daň.

Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych
predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených
záujmov daňových subjektov a iných osôb.

Podľa § 3 ods. 2 daňového poriadku správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz
jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo
najavo.

Podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt preukazuje

a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v
daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov, 2)
b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane pri správe daní,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Podľa § 24 ods. 2 daňového poriadku správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

Podľa § 44 ods. 1 daňového poriadku daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov.
1)Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie jej účelu.

Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu
a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, protokoly o určení dane
podľa pomôcok, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené
daňovými subjektmi a doklady k nim.

Podľa § 45 ods. 1 daňového poriadku daňový subjekt, u ktorého sa vykonáva daňová kontrola (ďalej len
"kontrolovaný daňový subjekt"), má vo vzťahu k zamestnancovi správcu dane právo



a) na predloženie
1. písomného poverenia zamestnanca správcu dane na výkon daňovej kontroly,
2. služobného preukazu zamestnanca správcu dane, okrem zamestnanca správcu dane, ktorým je obec,
b) byť prítomný na rokovaní so svojimi zamestnancami,
c) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia a navrhovať dôkazy
dostupné správcovi dane, ktoré sám nemôže predložiť, najneskôr do dňa jej ukončenia,
d) nahliadnuť do zápisnice z miestneho zisťovania vykonaného u iného daňového subjektu v súvislosti
s daňovou kontrolou vykonávanou u kontrolovaného daňového subjektu,
e) klásť svedkom a znalcom otázky pri ústnom pojednávaní,
f) vyjadrovať sa v priebehu daňovej kontroly k zisteným skutočnostiam, k spôsobu ich zistenia alebo
navrhnúť, aby v protokole boli uvedené jeho vyjadrenia k nim,
g) nahliadnuť do zapožičaných dokladov u správcu dane v jeho obvyklej úradnej dobe.

Podľa § 45 ods. 2 daňového poriadku kontrolovaný daňový subjekt má vo vzťahu k zamestnancovi
správcu dane tieto povinnosti:
a) umožniť poverenému zamestnancovi správcu dane vykonať daňovú kontrolu,
b) zabezpečiť vhodné miesto a podmienky na vykonanie daňovej kontroly,
c) poskytovať požadované informácie sám alebo ním určenou osobou,
d) predkladať v priebehu daňovej kontroly záznamy, ktorých vedenie ukladá osobitný predpis, 2)a iné
doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady, vo forme požadovanej správcom
dane, ak ich v tejto požadovanej forme vedie, vrátane evidencie a záznamov, ktorých vedenie bolo
správcom dane uložené, a podávať k nim ústne alebo písomné vysvetlenia,
e) predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia,
f) umožňovať vstup do sídla, miesta podnikania kontrolovaného daňového subjektu a do jeho
prevádzkových priestorov a umožňovať rokovanie s jeho zamestnancom,
g) zapožičať doklady a iné veci mimo sídla, miesta podnikania alebo prevádzkových priestorov
kontrolovaného daňového subjektu, poskytnúť výpisy, alebo ich kópie,
h) umožniť prístup k softvéru a informačno-komunikačným prostriedkom, ktoré daňový subjekt používa
na prevádzkovanie podnikateľskej činnosti, a k výstupným dátam z týchto softvérov.

Podľa § 46 ods. 8 daňového poriadku zamestnanec správcu dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol,
ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov; protokol sa nevyhotovuje, ak
je daňová kontrola ukončená podľa odseku 9 písm. b) a c). Ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume,
ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na
ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, 1)zašle správca dane kontrolovanému daňovému
subjektu protokol, ktorého súčasťou je výzva na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole, ak
tento zákon neustanovuje inak. Vo výzve správca dane určí lehotu, nie kratšiu ako 30 pracovných dní od
doručenia takého protokolu, v ktorej sa má kontrolovaný daňový subjekt vyjadriť k zisteniam uvedeným
v protokole a označiť dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, ktoré nemohol predložiť v priebehu daňovej
kontroly. Ak je to možné, daňový subjekt predloží aj listinné dôkazy. Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť.
Ak sa daňovou kontrolou rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt podľa osobitných
predpisov 1)zaplatiť alebo vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov 1)nezistí,
výzva na vyjadrenie k protokolu sa nezasiela. Rovnako sa výzva nezašle, ak daňový subjekt neumožní
vykonanie daňovej kontroly, v dôsledku čoho mu zanikne nárok na vrátenie nadmerného odpočtu podľa
osobitného predpisu.

Podľa § 63 ods. 2 daňového poriadku rozhodnutie musí vychádzať zo stavu veci zisteného v daňovom
konaní, musí obsahovať náležitosti ustanovené týmto zákonom a musí byť vydané príslušným orgánom,
ak tento zákon alebo osobitný predpis 1) neustanovuje inak.

Konanie pred správnym súdom a právne posúdenie veci súdom

Správny súd po oboznámení sa s obsahom spisového materiálu a obsahom administratívneho spisu
orgánu verejnej správy, preskúmal napadnuté rozhodnutie ako aj priebeh administratívneho konania
predchádzajúceho jeho vydaniu, pričom za splnenia podmienok, keď účastníci požiadali o nariadenie



pojednávania, nariadil vo veci pojednávanie na deň 09.02.2023 a vec prejednal podľa § 107 ods. 1 SSP
a dospel k záveru, že žaloba nie je dôvodná.

Žalobca sa pojednávania nezúčastnil napriek tomu, že právny zástupca žalobcu mal doručenie
vykázané, lehotu na prípravu na pojednávanie zachovanú, svoju účasť neospravedlnil, a preto súd
pojednával v jeho neprítomnosti.

Poverená zástupkyňa žalovaného na pojednávaní uviedla, že zotrváva na všetkých vyjadreniach, ktoré
zaslali súdu a žiadala žalobu zamietnuť.

Preskúmaním spisového materiálu krajský súd zistil, že správca dane vykonal u žalobcu daňovú kontrolu
podľa zákona o DPH za zdaňovacie obdobie máj 2018, pričom daňová kontrola bola začatá dňa
13.9.2018 na základe oznámenia o daňovej kontrole č. 101631431/2018 zo dňa 21.8.2018 a úradného
záznamu č. 10173350/2018 zo dňa 5.9.2018.

Daňová kontrola bola rozhodnutím č. 100135077/2019 zo dňa 11.1.2019 prerušená odo dňa 21.1.2019
v zmysle § 61 ods. 1 daňového poriadku a to z dôvodu podania žiadosti o MVI. Dňom 28.1.2020 pominuli
dôvody, pre ktoré bola daňová kontrola prerušená a daňový subjekt bol oznámením č. 100361440/2020
zo dňa 5.2.2020 upovedomený o tom, že v daňovej kontrole sa bude pokračovať.

Dňa 18.5.2020 bolo daňovému subjektu doručené oznámenie o oboznámení sa so skutočnosťami
zistenými v priebehu daňovej kontroly č. 100813593/2020 zo dňa 27.4.2020. Oboznámenie so
skutočnosťami zistenými v priebehu daňovej kontroly č. 10092370/2020 zo dňa 25.5.2020 bolo
daňovému subjektu doručené 8.6.2020, pričom daňový subjekt sa v lehotách určených správcom dane
ani k jednému oboznámeniu nevyjadril.

O výsledku z daňovej kontroly správca dane vyhotovil protokol č. 101080040/2020 zo dňa 24.6.2020,
ktorý bol daňovému subjektu doručený spolu s výzvou na vyjadrenie sa k protokolu dňa 14.7.2020.

Žalobca sa v stanovenej lehote 30 dní odo dňa doručenia protokolu písomne nevyjadril k zisteniam
uvedeným v protokole a následne správca dane dňa 3.9.2020 vydal prvostupňové rozhodnutie.

Z obsahu spisového materiálu krajský súd zistil, že daňový subjekt, t. j. žalobca si za zdaňovacie obdobie
máj 2018 uplatnil odpočítanie dane podľa § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH od dodávateľa High
Produce, s. r. o. za nákup tovaru (papier, obalový materiál, fólie, lepiace pásky, lepidlá) špecifikovaného
v 11 faktúrach, ktoré sú uvedené v prvostupňovom rozhodnutí, pričom sa jednalo o tovar v celkovej
hodnote 171.334,98 eur, z toho základ dane 142.779,15 eur a DPH 28.555,83 eur. K sporným faktúram
boli priložené dodacie listy a k faktúre č. 31051803 bola priložená objednávka č. 18/2222 z 22.5.2018,
k faktúre č. 24051801 objednávka č. 18/2022 zo 17.5.2018 a k faktúre č. 100051801 objednávka č.
18/1852 z 2.5.2018. K ostatným faktúram objednávky priložené neboli.

Okrem toho si žalobca uplatnil za mesiac máj 2018 odpočítanie dane z daňových dokladov od dodávateľa
WM Finance, s. r. o. za tovar (obalovaný materiál, kartón, samoskladacie etikety žlté 10x32, expedícia
v množstve 64.000 ks, palety drevené a bližšie nešpecifikované fakturované položky na faktúre č.
180518001) a služby (tlač katalógu 3P slúži Vám v množstve 900 ks, leták A4 CMYK plnofarebných,
chránená dielňa, grafika, produkcia, fotenie – komplet, návrh 9.000 ks) podrobnejšie špecifikované
v 6 faktúrach, ktoré sú uvedené v prvostupňovom rozhodnutí v celkovej sume 81.728,40 eur, z toho
základ dane 68.107 eur a DPH 13.621,40 eur. Ku spornej faktúre bol priložený dodací list a objednávka,



pričom ani jedna z týchto šiestich objednávok nemala poradové číslo ani na nej nebol uvedený názov
dodávateľa, ktorému je objednávka adresovaná.

V súvislosti s daným prípadom správny súd poukazuje na účel daňového konania, ktorým je zistenie,
či daňové subjekty spĺňajú v súlade s príslušnými hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči
štátnemu rozpočtu. Keďže ide o fiškálne záujmy štátu, daňový poriadok obsahuje osobitnú úpravu
zisťovania, preverovania základu dane, ako aj iných skutočností, rozhodujúcich pre právne určenie dane,
alebo vznik daňovej povinnosti daňového subjektu.

Podľa zákona o DPH odpočítanie dane nenastáva ex lege, ale je právom platiteľa dane, ktoré právo je
spojené s dôkaznou povinnosťou. Zákonodarca z dôvodu zabránenia ľahkej zneužiteľnosti požaduje,
aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet dane uplatňuje, preukázal existenciu podmienok, ktoré pre tieto
nároky zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry,
musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody boli reálne uskutočnené, tovar reálne dodaný
a to práve osobou uvedenou na faktúre tzn. že zdaniteľné plnenie mu bolo dodané a DPH voči nemu
uplatnené práve platiteľom DPH uvedeným na faktúre.

V súvislosti s povinnosťou daňového subjektu preukázať skutočnosti vyplývajúce z predložených
daňových dokladov (faktúr) správny súd súčasne poukazuje na to, že uskutočnenie zdaniteľných plnení
je ekonomická činnosť plne pod kontrolou daňového subjektu a preto má daňový subjekt ako platiteľ dane
možnosť obstarať si dostatočný počet dôkazov, ktoré zabezpečenia preukázateľnosť uskutočneného
zdaniteľného plnenia správcovi dane, ktorý v rámci daňovej kontroly preveruje skutočnosti rozhodujúce
pre určenie dane (§ 44 ods. 1 daňového poriadku). Daňový subjekt je povinný preukazovať v zmysle
§ 24 ods. 1 daňového poriadku skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti,
ktoré je povinný preukázať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podať podľa
osobitných predpisov, ďalej je povinný preukázať skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný
správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania a musí preukázať vierohodnosť,
správnosť a úplnosť evidencie a záznamov, ktorú je povinný viesť.

Pokiaľ ide o dokazovanie v daňovom konaní, dôkaznú povinnosť má prioritne daňový subjekt. Správca
dane dokazovanie vykonáva, vedie dokazovanie a jeho úlohou je zistiť skutočnosti rozhodujúce pre
správne určenie dane. Dokazovanie je procesný postup na základe ktorého správca dane získa poznatky
a informácie o všetkých skutočnostiach dôležitých pre správne a objektívne rozhodnutie. Daňové
konanie nie je konaním vyhľadávacím. Z uvedeného vyplýva, že je to práve správca dane, kto rozhodne,
ktoré dôkazy vykoná, akým spôsobom a či vôbec dokazovanie doplní, aké závery vyvodí z jednotlivých
dôkazov. V daňovom konaní sa uplatňuje zásada voľného hodnotenia dôkazov. V zmysle týchto zásad
sú príslušné správne orgány povinné postupovať (rozsudok Najvyššieho súdu SR 6Sžfk/4/2016 zo dňa
27.9.2018).

Je ustálenou rozhodovacou činnosťou Najvyššieho súdu SR (napríklad rozsudok 6Sžfk/30/2017 zo
dňa 31.1.2018 publikovaný v Zbierke stanovísk NS SR a súdnych rozhodnutí SR 4018 pod číslom
39), že správca dane má právo preveriť pôvod tovaru aj doplnením dokazovaním odstráni vzniknuté
pochybnosti.

V súvislosti s dodávateľskými faktúrami od spoločnosti WM Finance, s. r. o. krajský súd poznamenáva,
že dôležitou skutočnosťou, ktorá spochybňuje dodanie tovaru a služieb od tohto dodávateľa pre
žalobcu je, že počas celého konania v rámci daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania sa
nepodarilo identifikovať osobu Bronislava Baka, konateľa spoločnosť WM Finance, s. r. o. Správca dane
v doplňujúcom dokazovaní na základe pokynu odvolacieho orgánu požiadal poľskú daňovú správu, aby
na základe údajov, ktoré vyplývali zo spisového materiálu predvolali osobu Branislava Baka a vypočuli
ho k dodávkam tovaru a služieb pre spoločnosť žalobcu, avšak na základe údajov, ktoré mal slovenský
správca dane k dispozícii sa nepodarilo poľskej finančnej správe túto osobu nájsť v registri daňových



subjektov, občiansky preukaz s uvedeným číslom nepatril žiadnemu poľskému daňovému subjektu. Tu
nemožno súhlasiť s námietkou, že správca dane sa nedostatočne zaoberal otázkou predvolania tejto
osoby, keďže z vykonaného dokazovania vyplynulo, že osoba Bronislav Bak s identifikačnými údajmi
uvedenými správcom dane, a ktoré boli poskytnuté v rámci daňovej kontroly aj zo strany žalobcu,
neexistuje v poľskej databáze a poľský doklad č. APR969183 nepatrí žiadnej osobe, ktorá by sa
nachádzala v poľských databázach daňových subjektov.

Ďalšie pochybnosti súvisiace so spoločnosťou WM Finance, s. r. o. sú aj v tom, že osoba, ktorá mala byť
splnomocnená na uzatváranie obchodov so žalobcom za spoločnosť WM Finance, s. r. o., svedok A. B.
takisto nebol identifikovaný podľa údajov, ktoré boli predložené na plnomocenstve, ktoré malo zakladať
právomoc tohto subjektu uzatvárať zmluvy a vystavovať faktúry za spoločnosť WM Finance. Osoba
s takýmito osobnými údajmi, ktoré boli v plnomocenstve uvedené sa nenachádza v Registri obyvateľov
SR a správca dane teda nemohol ani túto osobu predvolať na objasnenie sporných zdaniteľných
obchodov.

Z vyššie uvedeného je teda zrejmé, že konateľ spoločnosti WM Finance, s. r. o. pán Bronislav
Baka je osobou, ktorú sa nepodarilo identifikovať ani na základe údajov, ktoré obsahovali listiny,
ktoré boli predložené zo strany daňového subjektu, pričom v danom prípade bolo potrebné, aby
v záujme preukázania sporných daňových obchodov žalobca vyvinul iniciatívu, ktorej výsledkom by bolo
zabezpečenie dokladov, resp. údajov, ktoré by dostatočným spôsobom identifikovali osobu konateľa,
keďže v prvom rade žalobca musí mať záujem na tom, aby údaje, ktoré predkladá daňovému úradu ako
správcovi dane zodpovedali skutočnosti.

V súvislosti so zabezpečovaním obchodov medzi spoločnosťami WM Finance, s. r. o. ako dodávateľom
a žalobcom sa žalobca bránil aj tým, že tieto obchody boli uskutočňované aj cestou bývalého konateľa,
daňového subjektu J. A., ktorý bol v predmetnom konaní vypočutý, pričom tohto výsluchu sa žalobca
nezúčastnil, uvedený svedok v rámci výpovede pred správcom dane uviedol, že obchodnú spoločnosť
WM Finance pozná, že ich spoločnosť, t. j. spoločnosť žalobcu dostala obchodnú ponuku na obalové
materiály od pána A. B., ktorý zastupoval firmu WM Finance, ako obchodný zástupca, uviedol aj jeho
mobilné telefónne číslo a tovar daňovému subjektu mal dodávať pán B. na paletách špeditérskou firmou,
ktorej názov si však svedok nepamätal. Svedok J. A. však uviedol, že sa nestretol osobne s konateľom
spoločnosti WM Finance, s. r. o. a ani nebol v kontakte s inými osobami. Svedok nemal ani vedomosť
odkiaľ spoločnosť dodaný tovar nakupuje, pričom uviedol, že takáto spolupráca trvala približne dva roky.
Z výpovede uvedeného svedka vyplýva, že tento svedok dostatočným spôsobom nepreukázal, že by
dochádzalo k dodávkam tovaru a služieb od spoločnosti WM Finance, s. r. o. pre spoločnosť žalobcu,
keďže neposkytol správcovi dane žiadne doklady, ktoré by takéto obchody potvrdzovali.

Pokiaľ tento svedok tvrdil, že obchody prebiehali medzi ním a splnomocneným zástupcom spoločnosti
WM Finance, s. r. o. A. B., tak ako už bolo vyššie uvedené, osoba A. B. nebola dostatočným spôsobom
identifikovaná a takáto osoba sa nenachádzala ani v Registri obyvateľov SR a preto nebolo možné zo
strany správcu dane preveriť tvrdenia, ktoré tento svedok uviedol v rámci svojej výpovede pred správcom
dane.

Aj vo vzťahu k spoločnosti High Produce, s. r. o. bola preverovaná osoba konateľa spoločnosti, a to Jose
Gascon, občan Španielskeho kráľovstva, ktorý bol na základe údajov, ktoré boli poskytnuté žalobcom,
predvolávaný na výsluch, avšak zásielka sa vrátila s oznámením „adresát neznámy“. V priebehu daňovej
kontroly ako aj vyrubovacieho konania sa nepodarilo jednoznačným spôsobom identifikovať osobu Jose
Gascona, pričom žalovaný v tomto smere vykonal aj žiadosť o MVI na príslušnú daňovú správu v
Španielsku, kde dopytovaný orgán na základe mena, priezviska a dátumu narodenia neidentifikoval
daňovníka Jose Gascona.



Správca dane na základe pokynu odvolacieho orgánu preveril aj osobné údaje osoby C. D., ktorý mal
byť osobou splnomocnenou na základe splnomocnenia, ktoré predložil žalobca, uzatvárať obchody a
vystavovať faktúry za spoločnosť High Produce, s. r. o., pričom rovnako ako u splnomocneného zástupcu
spoločnosti WM Finance, s. r. o., A. B. ani u osoby C. D. nebolo možné identifikovať túto osobu, keďže
sa táto nenachádzala v Registri obyvateľov SR a správca dane ju preto nemohol predvolať ako svedka
za účelom objasnenia sporných zdaniteľných obchodov. V tejto skutočnosti krajský súd rovnako ako pri
spoločnosti WM Finance, s. r. o. konštatuje, že žalobca nedostatočným spôsobom identifikoval osoby,
s ktorými mal uzatvárať sporné obchody, na základe ktorých predložil faktúry, z ktorých si následne
uplatňoval právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty.

V súvislosti s námietkou žalobcu, že správca dane ako aj žalovaný sa riadili iba subjektívnymi úvahami,
ktoré neboli založené na dôkazoch, tak krajský súd poznamenáva, že ide o námietku, ktorá nebola
riadne zdôvodnená v žalobe, keďže žalobca len vo všeobecnej rovine uvádza, že podstatnou vadou
spôsobujúcou nepreskúmateľnosť rozhodnutia je absencia vlastných logických úvah a záverov správcu
dane. Podrobne nevysvetľuje, v ktorom smere považuje rozhodnutie prvostupňového správneho orgánu
ako aj rozhodnutie žalovaného za nedostatočne odôvodnené, keďže z obsahu odôvodnení oboch
rozhodnutí je jednoznačné, že daňové orgány založili svoje rozhodnutie na tom, že daňový subjekt
nepredložil dostatok dôkazov preukazujúcich jeho tvrdenie, že tovary a služby mu boli dodané práve tými
dodávateľmi, ktoré sú deklarovaní na predložených dodávateľských faktúrach. Podľa názoru krajského
súdu prvostupňový správny orgán, t. j. správca dane ako aj žalovaný, sa v dostatočnej miere zaoberali
všetkými relevantnými skutočnosťami, ktoré boli rozhodujúce pre vydanie meritórneho rozhodnutia, keď
poukázali na to, že žalobca nepreukázal dodanie tovaru od deklarovaných dodávateľov.

V súvislosti so žiadosťou žalobcu, aby v danej veci bol vypočutý aj vedúci skladu žalobcu pán
D., žalovaný uviedol, že tento svedok bol vypočutý. Svedok uviedol, že nepoznal konateľov ani
splnomocnených zástupcov spoločnosti WM Finance a High Produce, s. r. o. On len preberal tovar
v sklade a nepamätal si už o aké spoločnosti sa jednalo.

V súvislosti s námietkou prenesenia dôkazného bremena na žalobcu krajský súd poznamenáva, že
vykonaným dokazovaním sa nepreukázalo, že došlo k dodaniu tovaru, resp. uskutočneniu zdaniteľných
obchodov spoločnosťou WM Finance, s. r. o. a spoločnosťou High Produce, s. r. o., tak ako to deklaroval
žalobca a nebolo preukázané, že uvedeným dodávateľom vznikla daňová povinnosť v zmysle ust. §
19 ods. 1, 2 zákona o DPH napriek tomu, že žalobca predložil faktúry, z ktorých bol dodávateľ povinný
sumu uvedenú na faktúrach priznať a odviesť. Uvedené doklady sú dokladmi len vtedy, ak odrážajú
reálnu skutočnosť. Na ťarchu žalobcu v danom prípade je tá skutočnosť, že si dostatočným spôsobom
nepreveril osoby, ktoré jednali za dodávateľské spoločnosti, a to osoby A. B. a C. D., s ktorými mal
žalobca jednať pri uzatváraní obchodov. Tieto osoby dostatočne neidentifikoval, pričom bývalý konateľ
spoločnosti žalobcu Ladislav Pócs uviedol, že pri uzatváraní obchodov s týmito osobami im postačoval
telefónny kontakt, poprípade vizitka spoločnosti. Tu treba na ťarchu žalobcu uviesť, že žalobca nekonal
s dostatočnou opatrnosťou pri uzatváraní obchodných vzťahov, čo má za následok, že nemohol byť
žalobcovi priznaný nárok dodávateľských faktúr od spoločností, ktoré žalobcovi tovar a služby nemohli
podľa výsledkov dokazovania dodať.

V zmysle ustálenej judikatúry Najvyššieho súdu SR zákonnú ochranu používa len poctivý obchodný styk,
ktorý vyžaduje, aby štatutárny orgán mal vedomosti nielen o obsahu a rozsahu činnosti, ktorými napĺňa
znaky pojmu podnikanie, ale aj o subjektoch, s ktorými spolupracuje a s ktorými uzatvára obchodné
vzťahy.

V súvislosti s námietkou žalobcu, že pokiaľ správca dane nespochybňuje existenciu tovaru, tak mal
preukázať, kto žalobcovi tovary a služby dodal, keď to neboli dodávateľské spoločnosti, ako tvrdí správca
dane a žalovaný, tak krajský súd poznamenáva, že nie je úlohou správcu dane ani daňových orgánov
preukazovať pôvod tovaru, pretože táto povinnosť je na strane žalobcu, teda daňového subjektu, ktorý
si uplatňuje nárok.



Správca dane na základe vyhodnotenia dôkazov získaných počas daňovej kontroly spochybnil
deklarované obchodné transakcie vykonané žalobcom. U dodávateľov deklarovaných na sporných
faktúrach sa nepreukázali, že by v rozhodnom období disponovali materiálnym plnením, ktoré by
mohli dodať daňovému subjektu a že by reálne vykonávali ekonomickú činnosť. Kontrolovaný daňový
subjekt tieto pochybnosti nevyvrátil, v posudzovanom prípade nepreukázal vznik daňovej povinnosti u
dodávateľa WM Finance, s. r. o. ani dodávateľa High Produce, s. r. o. pri dodaní tovaru a služieb v zmysle
§ 19 ods. 1 a 2 zákona o DPH a preto mu nemohol vzniknúť nárok na odpočítanie dane podľa § 49
ods. 1 v nadväznosti na § 51 zákona o DPH. V súvislosti s návrhom žalobcu, aby bol vo veci vypočutý
Ladislav Pocs ako svedok, správny súd uvádza, že jeho vypočutie v postavení svedka nebolo možné,
keďže táto osoba bola konateľom spoločnosti žalobcu a táto osoba bola vypočutá dňa 3.12.2018, pričom
k obchodnej spolupráci medzi žalobcom a spoločnosťami High Produce, s. r. o. a WM Finance, s. r. o.
nepodala žiadne vyjadrenie, ktoré by potvrdilo obchodnú spoluprácu medzi týmito subjektami.

V súvislosti s námietkou žalobcu, že správca dane, resp. žalovaný, založil svoje rozhodnutie na
subjektoch, s ktorými žalobca nebol v priamom kontakte, v priamom obchodnom vzťahu, teda na
subdodávateľoch, tak táto námietka je podľa názoru krajského súdu zavádzajúca, pretože správne
orgány v rámci vykonaného šetrenia spochybnili práve subjekty dodávateľov, a to zo spoločnosti WM
Finance, s. r. o. a High Produce, s. r. o., keď spochybnili najmä tú skutočnosť, že osoby, ktoré mali za
tieto spoločnosti vystupovať v rámci obchodných vzťahov za tieto spoločnosti skutočne vystupovali, a
teda že uzatvorili reálne obchody so žalobcom, tak ako ich deklaroval žalobca v uplatnenom nároku.

Pokiaľ žalobca tvrdí, že predložil reálne dôkazy o uskutočnení predmetných obchodov, teda účtovné
doklady, potvrdenia od dodávateľov, odberateľov, potvrdenie o preprave, tak krajský súd, podobne ako
žalovaný, z obsahu spisového materiálu zistil, že takéto tvrdenia sú zavádzajúce a nepravdivé, pretože
daňový subjekt nepotvrdil žiadne potvrdenia od dodávateľov, žiadne dôkazy o preprave sporného tovaru,
nepodarilo sa žalobcovi dostatočným spôsobom identifikovať osoby, s ktorými jednal pri uzatváraní
obchodných vzťahov.

V súvislosti s judikatúrou, na ktorú poukazuje žalobca v podanej žalobe krajský súd poznamenáva,
že táto judikatúra nemá vo vzťahu k napadnutému rozhodnutiu relevanciu a je pre daný prípad
neaplikovateľná. Správca dane, ako aj žalovaný, založil svoje rozhodnutie na skutočnostiach, ktoré sa
zakladajú na priamom vzťahu medzi žalobcom a jeho dodávateľmi a nie na vzťahoch, ktoré vyplývajú
zo subdodávateľských spoločností, s ktorými žalobca priamo nebol v kontakte a s ktorými neuzatváral
priame obchodné transakcie. Okrem toho v súvislosti s príslušnou judikatúrou, na ktorú poukázal
žalobca, krajský súd poznamenáva, že ide o judikatúru, ktorá nepopiera právo žalobcu uplatniť si právo
na odpočet DPH, avšak z tejto judikatúry, ktorá bola argumentačne predložená žalobcom jednoznačne
vyplýva, že v danom prípade nedošlo zo strany správnych orgánom k prenosu dôkazného bremena na
žalobcu, ale bolo potvrdené, že v danom prípade žalobca neposkytol potrebnú súčinnosť pri preverovaní
dôkazov, ktoré mali potvrdiť oprávnenosť jeho nároku v zmysle § 49 ods. 2 zákona o DPH, keď
nedostatočným spôsobom identifikoval osoby, s ktorými vstupoval do obchodných vzťahov.

Správny súd konštatuje, že správca dane aplikujúc zásadu voľného hodnotenia dôkazov podľa § 3
ods. 2 daňového poriadku s prihliadnutím na jeho povinnosť dbať, aby skutočnosti rozhodujúce pre
správne určenie daňovej povinnosti boli zistené čo najúplnejšie, vykonal rozsiahle dokazovanie. Záver,
ktorý správca dane zo zistených skutkových okolností urobil a žalovaný ustálil, zodpovedá zásadám
logického myslenia a správneho uváženia a je v súlade s hmotnoprávnymi ustanoveniami zákona o
DPH. Pokiaľ ide o námietku žalobcu, na ktorú poukazoval, týkajúcu sa nepreskúmateľnosti napadnutého
rozhodnutia, tak k uvedenému správny súd uvádza, že táto námietka neobstojí, keďže z odôvodnenia
napadnutého rozhodnutia vyplýva, že toto spĺňa všetky atribúty zákonnosti, žalovaný sa vysporiadal s
nosnými odvolacími námietkami, pričom rozhodnutie je založené na náležite zistenom skutkovom stave
veci, ktorý skutkový stav zodpovedá aj obsahu spisového materiálu.



S poukazom na vyššie uvedené správny súd postupom podľa § 190 SSP žalobu ako nedôvodnú
zamietol.

O trovách konania rozhodol správny súd podľa § 168 SSP a v konaní úspešnému žalovanému trovy
konania nepriznal, nakoľko orgánu štátnej správy v rámci správneho súdneho konania náhrada trov v
zásade neprináleží.

Toto rozhodnutie senát Krajského súdu v Trnave prijal pomerom hlasov 3:0 (§ 139 ods. 4 SSP).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku je prípustná kasačná sťažnosť, ktorá musí byť podaná v lehote 30 dní od
doručenia rozsudku na Krajský súd v Trnave. Zmeškanie lehoty na podanie kasačnej sťažnosti nemožno
odpustiť (§ 443 ods. 5 SSP).

V kasačnej sťažnosti sa musí okrem všeobecných náležitostí podania (§ 57 SSP) uviesť označenie
napadnutého rozhodnutia, údaj, kedy napadnuté rozhodnutie bolo sťažovateľovi doručené, opísanie
rozhodujúcich skutočností, aby bolo zrejmé, v akom rozsahu a z akých dôvodov podľa § 440 sa podáva
(sťažnostné body) a návrh výroku rozhodnutia (sťažnostný návrh). Sťažnostné body možno meniť len
do uplynutia lehoty na podanie kasačnej sťažnosti.

Kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že krajský súd v konaní alebo pri rozhodovaní porušil
zákon tým, že
a) na rozhodnutie vo veci nebola daná právomoc súdu v správnom súdnictve,
b) ten, kto v konaní vystupoval ako účastník konania, nemal procesnú subjektivitu,
c) účastník konania nemal spôsobilosť samostatne konať pred krajským súdom v plnom rozsahu a
nekonal za neho zákonný zástupca alebo procesný opatrovník,
d) v tej istej veci sa už skôr právoplatne rozhodlo alebo v tej istej veci sa už skôr začalo konanie,
e) vo veci rozhodol vylúčený sudca alebo nesprávne obsadený krajský súd,
f) nesprávnym procesným postupom znemožnil účastníkovi konania, aby uskutočnil jemu patriace
procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu práva na spravodlivý proces,
g) rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci,
h) sa odklonil od ustálenej rozhodovacej praxe kasačného súdu,
i) nerešpektoval záväzný právny názor, vyslovený v zrušujúcom rozhodnutí o kasačnej sťažnosti alebo
j) podanie bolo nezákonne odmietnuté (§ 440 ods. 1 SSP).

Dôvod kasačnej sťažnosti uvedený v odseku 1 písm. g) až i) sa vymedzí tak, že sťažovateľ uvedie právne
posúdenie veci, ktoré pokladá za nesprávne, a uvedie, v čom spočíva nesprávnosť tohto právneho
posúdenia. Dôvod kasačnej sťažnosti nemožno vymedziť tak, že sťažovateľ poukáže na svoje podania
pred krajským súdom (§ 440 ods. 2 SSP).

Sťažovateľ musí byť v konaní o kasačnej sťažnosti zastúpený advokátom. Kasačná sťažnosť a iné
podania sťažovateľa musia byť spísané advokátom. Tieto povinnosti neplatia, ak má sťažovateľ, jeho
zamestnanec alebo člen, ktorý za neho na kasačnom súde koná alebo ho zastupuje, vysokoškolské
právnické vzdelanie druhého stupňa, ide o konania o správnej žalobe podľa § 6 ods. 2 písm. c) a d)
alebo ak je žalovaným Centrum právnej pomoci.