GAMO a.s.


Súd: Najvyšší súd
Spisová značka: 8Sžfk/12/2017
Identifikačné číslo súdneho spisu: 6016200720
Dátum vydania rozhodnutia: 28. 03. 2019
Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: Mgr. Peter Melicher
ECLI: ECLI:SK:NSSR:2019:6016200720.1

ROZSUDOK V MENE
SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte zloženom z predsedu senátu Mgr Petra Melichera a
členiek senátu JUDr. Jaroslavy Fúrovej a JUDr. Eriky Šobichovej v právnej veci sťažovateľa (predtým
žalobcu): GAMO, a.s., Banská Bystrica, Kyjevské námestie 6, 974 04 Banská Bystrica, IČO: 36 033
987, zastúpeného JUDr. Bohumilom Novákom, advokátom, Advokátska kancelária so sídlom Horná
27, 974 01 Banská Bystrica proti žalovanému: Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, Lazovná 63,
974 01 Banská Bystrica, o preskúmanie zákonnosti rozhodnutí žalovaného č. 673223/2016 zo dňa 6.
mája 2016, konajúc o kasačnej sťažnosti žalobcu proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici č.
k. 23S/92/2016-95 zo dňa 16. novembra 2016 a o návrhu na položenie prejudiciálnej otázky SD EU zo
dňa 14. marca 2017, takto

r o z h o d o l :

Najvyšší súd Slovenskej republiky kasačnú sťažnosť sťažovateľa proti rozsudku Krajského súdu v
Banskej Bystrici č. k. 23S/92/2016-95 zo dňa 16. 11. 2016 z a m i e t a.

Najvyšší súd Slovenskej republiky návrh žalobcu na položenie prejudiciálnej otázky Súdnemu dvoru
Európskej únie z a m i e t a .

Sťažovateľovi právo na náhradu trov kasačného konania n e p r i z n á v a.

o d ô v o d n e n i e :

1. Krajský súd v Banskej Bystrici (ďalej v texte rozsudku aj „krajský súd“ alebo „správny súd“) rozsudkom
č. k. 23S/92/2016-95 zo dňa 16. novembra 2016 podľa ust. § 190 zákona č. 162/2015 Z. z. v znení
neskorších predpisov, Správny súdny poriadok (ďalej len „SSP“) zamietol žalobu žalobcu, ktorou sa
domáhal preskúmania rozhodnutia žalovaného č. 673223/2016 zo dňa 6. mája 2016, ktorými žalovaný
potvrdil rozhodnutie Daňového úradu Banská Bystrica č. 1475749/2015 zo dňa 28. septembra 2016,
ktorým správca dane určil žalobcovi, ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty, rozdiel na dani z pridanej
hodnoty za daňovacie obdobie júl 2012 v sume 115.800,- Eur. Žalobcovi nepriznal nadmerný odpočet
za zdaňovacie obdobie júl 2012 v sume 99.035,78 Eur a vyrubil daň v sume 16.764,22 Eur.

2. Správny súd sa najprv vysporiadal so žalobnou námietkou, ktorou žalobca vytýkal nepreskúmateľnosť
a zmätočnosť rozhodnutia žalovaného a správcu dane. S touto žalobnou námietkou súvisia ďalej tie,
ktorými žalobca poukazoval na to, že správca dane opakuje vo svojom rozhodnutí pôvodný obsah
zrušeného rozhodnutia a opisuje obsah administratívneho spisu, Protokol z daňovej kontroly a vyjadrenia
správcu dane, teda že rozhodnutie bolo vydané v rozpore s § 63 ods. 5 Daňového poriadku. Rozhodnutiu
žalovaného ďalej žalobca vytýkal, že bez akejkoľvek zmeny skutkového stavu a bez zmeny obsahu
prvostupňového rozhodnutia, dospel k opačnému záveru ako vo svojom prvom rozhodnutí (ktorým
rozhodnutie správcu dane vydané vo vyrubovacom konaní zrušil a vec vrátil správcovi dane na ďalšie
konanie), pričom zmenu nikde neodôvodnil. Podľa žalobcu išlo pritom o novú skutočnosť, voči ktorej sa



nemohol brániť. Žalovaný tieto žalobné námietky označil za neopodstatnené a uviedol, že správca dane
rešpektoval závery uvedené v jeho zrušujúcom rozhodnutí (č. 9601403/5/3976370/2014/BízM zo dňa
25.08.2014). V novom rozhodnutí (č . 1475749/2015 zo dňa 28.09.2015) správca dane uviedol jednotlivé
procesné úkony a kontrolné zistenia z daňovej kontroly, ako aj z vyrubovacieho konania, vrátane
pochybností a ich dôvodov, zistenia vyhodnotil vo vzájomných súvislostiach a odôvodnil ustanoveniami
Zákona o dani z pridanej hodnoty. Keďže väčšina kontrolných zistení bola zistená v daňovej kontrole,
je rozhodnutie správcu dane zo dňa 28.09.2015 svojím obsahom podobné s jeho predchádzajúcim
rozhodnutím, ale sú v ňom doplnené a vyhodnotené aj zistenia z ďalšieho vyrubovacieho konania.
V ďalšom vyrubovacom konaní bol správcom dane skutkový stav doplnený o nové dôkazy, ktoré
boli vyhodnotené vo vzájomných súvislostiach s dovtedy zisteným skutkovým stavom, preto bolo
rozhodnutie správcu dane potvrdené. Z predloženého administratívneho spisu správny súd zistil, že
po ukončení daňovej kontroly bolo správcom dane vo vyrubovacom konaní vydané rozhodnutie č.
9601403/5/3976370/2014/BízM zo dňa 25.08.2014, proti ktorému podal žalobca odvolanie. Žalovaný
ako odvolací orgán uvedené rozhodnutie správcu dane rozhodnutím č. 1100301/1/551036/2014/5019
zo dňa 15.12.2014 zrušil a vec mu vrátil na ďalšie konanie. Dôvodom zrušenia rozhodnutia správcu
dane bola jeho nepreskúmateľnosť. V zrušujúcom rozhodnutí žalovaný správcovi dane vytýkal, že
správca dane mal vyhodnotiť podklady a dôkazy predložené žalobcom ako daňovým subjektom a
ďalej, že nemožno rozhodnúť na základe pochybností, ale len na základe jednoznačne preukázaného
záveru. Postup správcu dane v ďalšom konaní usmernil tak, že v súčinnosti s daňovým subjektom
má opätovne posúdiť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane, aj v súvislosti s námietkami
žalobcu uvedenými vo vyjadrení k Protokolu, zistiť a vyhodnotiť skutkový stav veci do takej miery, aby
bolo možné vysporiadať sa s otázkou, či vzhľadom na všetky zistené okolnosti, týkajúce sa skutkového
stavu, došlo k porušeniu zákona alebo k daňovému podvodu alebo k zneužitiu práva. Uviedol tiež,
že správca dane dokazovanie podľa potreby doplní, následne náležite vyhodnotí skutkový stav a o
veci rozhodne. Z uvedeného vyplýva, že odvolací orgán zrušil prvostupňové rozhodnutie správcu dane
pre nedostatky v jeho odôvodnení, konkrétne vo vyhodnotení dôkazov a vo formulácii jednoznačných
záverov, odôvodňujúcich prijaté rozhodnutie. Tieto nedostatky konštatoval len vo všeobecnej rovine s
usmernením pre ďalší postup správcu dane v tom, že dôvod nepriznania nadmerného odpočtu DPH musí
byť jednoznačne konštatovaný. Ku konkrétnym zisteniam, vyplývajúcim z vykonaného dokazovania,
a k samotnému nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty (či si ho v posudzovanom prípade
daňový subjekt uplatnil oprávnene alebo nie) sa odvolací orgán vo svojom rozhodnutí nevyjadril. V rámci
ďalšieho postupu v konaní sa správca dane spravoval právnym názorom žalovaného ako odvolacieho
orgánu, vyjadreným v zrušujúcom rozhodnutí. Doplnil dokazovanie, nanovo rozhodol (preskúmavané
rozhodnutie č. 1475749/2015 zo dňa 28.09.2015) a toto svoje rozhodnutie náležite odôvodnil s
uvedením záverov, pre ktoré žalobcovi nepriznal odpočet na dani z pridanej hodnoty (nepreukázanie
reálnej existencie predmetu fakturácie). Nie je teda dôvodná námietka žalobcu, v ktorej tvrdil, že nebol
rešpektovaný záväzný právny názor odvolacieho orgánu - žalovaného, uvedený v rozhodnutí zo dňa
15.12.2014.

4. Za nepodstatnú považoval správny súd aj námietku, ktorou žalobca tvrdil, že žalovaný rozhodol
odlišne, bez zmeny skutkového stavu a zmeny obsahu prvostupňového rozhodnutia. Ako už bolo
uvedené vyššie, odvolací orgán prvé rozhodnutie správcu dane vydané vo vyrubovacom konaní
zrušil, ale k skutkovému stavu ako takému sa v ňom konkrétne nevyjadroval. Rozhodnutie bolo
zrušené pre jeho nepreskúmateľnosť. Správny súd uviedol, že v prípade zrušenia rozhodnutia
pre nepreskúmateľnosť nie je vylúčené, že nedôjde k žiadnej zmene v zistení skutkového
stavu, prvostupňový orgán za rovnakého skutkového stavu nanovo rozhodne, svoje rozhodnutie
preskúmateľným spôsobom odôvodní, a takéto rozhodnutie bude v rámci konania o opravných
prostriedkoch potvrdené, pretože bude z neho zrejmé, aké skutočnosti boli dokazované, ako boli
vyhodnotené dôkazy a na základe akých úvah boli formulované závery. Navyše v predmetnom prípade,
po zrušení rozhodnutia žalovaným, správca dane vykonal ďalšie dôkazy (z vlastnej iniciatívy, ako aj
dôkazy predložené žalobcom), vyžiadal si vyjadrenie od samotného daňového subjektu - žalobcu, a
teda zistenie skutkového stavu bolo doplnené. V preskúmavanom rozhodnutí správca dane odstránil
vytýkané nedostatky v zmysle záväzného právneho názoru vysloveného žalovaným v zrušujúcom
rozhodnutí. Preto správny súd nemohol súhlasiť ani s tou žalobnou námietkou, ktorou žalobca označil
rozhodnutie správcu dane a žalovaného za nepreskúmateľné. Podľa správneho súdu napadnuté
rozhodnutie spĺňa formálne aj obsahové atribúty riadne odôvodneného rozhodnutia (§ 63 ods. 5
Daňového poriadku). Žalovaný aj správca dane podrobne opísali priebeh daňového konania, jednotlivé
procesné úkony, ktoré boli realizované, jednotlivé dôkazy, ako aj zistenia vyplývajúce z vykonaných



dôkazov. Všetky dôkazy boli vyhodnotené s uvedením úvah, ktorými sa správca dane/žalovaný pri ich
hodnotení riadili. V rozhodnutiach sa zároveň podrobne vysporiadali s námietkami žalobcu (uvedenými
v Protokole, ako aj s námietkami uvedenými neskôr v priebehu vyrubovacieho konania a v odvolaní), a
s dôkazmi predloženými žalobcom. Keďže podkladom pre vydanie rozhodnutia vo vyrubovacom konaní
sú skutočnosti zistené v priebehu daňovej kontroly (ktoré sú obsiahnuté v Protokole) je prirodzené, že
opis týchto skutočností tvorí aj súčasť rozhodnutia vydaného vo vyrubovacom konaní. Z tohto dôvodu sú
potom aj v novom rozhodnutí správcu dane uvádzané rovnaké skutkové zistenia (ktoré boli aj doplnené)
ako v jeho pôvodnom rozhodnutí.

5. Podľa správneho súdu za nepreskúmateľné rozhodnutie možno označiť také rozhodnutie, v ktorom
absentujú dôvody, ktoré k prijatiu rozhodnutia viedli alebo sú dôvody formulované nezrozumiteľne.
Pokiaľ je rozhodnutie nepreskúmateľné, nie je možné zaoberať sa jeho vecnou stránkou. V
prejednávanom prípade žalobca namietal aj skutočnosti týkajúce sa splnenia hmotnoprávnych
podmienok stanovených zákonom o DPH a závery, ku ktorým pri hodnotení týchto podmienok žalovaný
ako aj správca dane dospeli, čím sám popiera namietanú nepreskúmateľnosť rozhodnutí. V súvislosti s
touto žalobnou námietkou správny súd odkázal aj na rozhodnutie Nejvyššího správního soudu ČR zo
dňa 30.06.2010 sp. zn. 9 As 2/2010.

6. Podľa správneho súdu rozhodnutia správcu dane a žalovaného nemohol označiť ani ako zmätočné,
nakoľko zmätočné rozhodnutie by išlo v išlo v prípade, ak by si jednotlivé časti rozhodnutia navzájom
odporovali, alebo by jednotlivé časti, prípadne dôvody rozhodnutia, neboli usporiadané v rámci logického
a systematického celku. Preskúmavané rozhodnutia majú svoju vnútornú logickú štruktúru, kde sú
jednotlivé časti usporiadané v časovej a vecnej nadväznosti.

7. Druhou skupinou žalobných námietok žalobca namietal nedostatky v procesnom postupe -
nedodržanie procesnoprávnych noriem. Žalobca namietal, že mu nebola doručená výzva podľa § 68 ods.
1 Daňového poriadku, čím „mu bola odňatá možnosť konať a brániť sa voči nezmyslom správcu dane,
čím došlo k porušeniu základných zásad daňového konania, základných ústavných a ľudských práv“.
Správny súd v bode 43 až 47 napadnutého rozsudku podrobne opísal prečo považuje túto námietku
za neopodstatnenú.

8. Podľa správneho súdu žalobca ďalej namietal, že správca dane nedodržal postup podľa 46 ods.
5 Daňového poriadku, podľa ktorého ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti
dokladov predložených kontrolovaným daňovým subjektom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených,
správca dane oznámi tieto pochybnosti kontrolovanému daňovému subjektu a vyzve ho, aby sa k
nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo
pravdivosť údajov riadne preukázal. Podľa správneho súdu v posudzovanom prípade správca dane pri
výkone daňovej kontroly od kontrolovaného daňového subjektu - žalobcu vyžiadal faktúru a rámcovú
zmluvu, vzťahujúce sa k predmetu fakturácie, pri ktorom si žalobca uplatnil nárok na odpočítanie dane
z pridanej hodnoty. Následne správca dane pristúpil k overeniu reálnosti obchodnej transakcie, ktorá
sa týkala fakturovaného predmetu plnenia. Je potrebné uznať, že nebol uskutočnený písomný úkon
zo strany správcu dane, adresovaný žalobcovi, v ktorom by výslovne formuloval svoje pochybnosti. Z
nasledujúcich úkonov správcu dane, a aj zo samotného rozhodnutia vydaného vo vyrubovacom konaní
č.9601403/5/3976370/2014/BízM zo dňa 25.08.2014, ako aj z ďalšieho rozhodnutia správcu dane č.
1475749/2015 zo dňa 28.09.2015, nepochybne vyplýva, že správca dane predložené listinné doklady
(faktúry a rámcové zmluvy) nespochybnil, ale spochybnil reálnosť uskutočnenej transakcie, teda či
predložené listinné dôkazy odrážajú reálne uskutočnenú obchodnú transakciu, pri ktorej došlo k prevodu
vlastníckeho práva k predmetu fakturácie - softwaru (resp. k modulom k softwaru). Za tým účelom
správca dane potom vykonal dokazovanie u dodávateľa, subdodávateľov a odberateľa, preveroval
uskutočnenie dopravy predmetu fakturácie medzi nimi, autora - výrobcu softwaru, ako aj konečného
odberateľa - kde bol software inštalovaný, a podobne. Keďže pochybnosť o reálnom uskutočnení
obchodnej transakcie, ktorú mali preukazovať žalobcom predložené listinné dôkazy, je nepochybne
zrejmá z ďalších úkonov správcu dane (a to aj z otázok, ktoré správca dane pri ústnom pojednávaní
kládol žalobcovi, z ktorých vyplývali skutočnosti, ktoré boli spochybňované, a ktoré sa správca dane
snažil zistiť), je aj táto žalobná námietka nedôvodná.

9. Podľa správneho súdu pri prísne formálnom výklade ustanovenia § 46 ods. 5 Daňového poriadku
možno dospieť k záveru, že postup podľa tohto ustanovenia je dodržaný, ak správca dane zašle



kontrolovanému daňovému subjektu písomné podanie, v ktorom oznámi svoje pochybnosti a vyze ho
na vyjadrenie, prípadne ho oboznámi v tomto smere pri ústnom pojednávaní. Nedodržanie takejto
formy v tomto prejednávanom prípade nemá ale podľa správneho súdu za následok nezákonnosť
rozhodnutia správcu dane a žalovaného, nakoľko z procesných úkonov správcu dane, z Protokolu o
daňovej kontrole, ako aj z jeho rozhodnutí vydaných vo vyrubovacom konaní, je zrejmé, že správca dane
spochybňoval reálne uskutočnenie obchodnej transakcie. Žalovaný sa k tejto skutočnosti v priebehu
daňovej kontroly, ako aj v priebehu vyrubovacieho konania vyjadroval, a po zrušení prvého rozhodnutia
vydaného správcom dane vo vyrubovacom konaní predložil aj ďalšie 4 nové dôkazy, ktorými sa snažil
preukázať reálne uskutočnenie obchodných transakcií, týkajúcich sa predmetu fakturácie (jeho dodanie
od spoločnosti CorpIn, s. r. o žalobcovi ako aj jeho dodanie žalobcom odberateľovi Mashreq, Kft. do
Maďarskej republiky).

10. Ďalšia žalobná námietka žalobcu sa týkala nedoručenia rozhodnutí, ktorými bolo
rozhodnuté o námietkach zaujatosti vznesených žalobcom proti zamestnankyniam správcu dane,
ktoré boli poverené vykonaním daňovej kontroly (č. 9601403/5/3100886/2014/FarL zo dňa
26.06.2014 a č. 9601403/5/3100923/2014/FarL zo dňa 26.06.2014) a nedoručenia oznámenia č.
9601403/3614939/2014/Krau zo dňa 24.07.2014. Správcovi dane žalobca ešte vytýkal, že v jeho
rozhodnutiach bolo uvedené, že námietky podal splnomocnený zástupca daňového subjektu, pričom
právny zástupca žalobcu námietky nepodal, pretože on ako daňový subjekt nie je účastníkom konania.
O opodstatnenosti vznesených námietok zaujatosti podľa žalobcu svedčí aj tá skutočnosť, že následne
vo veci konali iní zamestnanci správcu dane.

11. Správny súd z administratívneho spisu zistil, že žalobca prostredníctvom svojho splnomocneného
zástupcu vzniesol námietku zaujatosti voči zamestnankyniam správcu dane na ústnom pojednávaní
konanom dňa 19.06.2014. Po vznesení námietky zaujatosti zamestnankyne správcu dane nepokračovali
v ústnom pojednávaní. Následne bolo rozhodnuté o námietkach zaujatosti, a rozhodnutia boli
doručované žalobcovi - jeho splnomocnenému zástupcovi. Z ustanovenia § 9 ods. 2 Daňového poriadku
vyplýva pre daňový subjekt oprávnenie zvoliť si zástupcu a nechať sa ním v daňovom konaní
zastupovať na základe plnomocenstva udeleného písomne alebo ústne do zápisnice u správcu dane.
V posudzovanom prípade daňový subjekt - žalobca toto svoje právo využil a zvolil si zástupcu - JUDr.
Bohumila Nováka, advokáta, ktorému účinne udelil plnomocenstvo na zastupovanie v daňovom konaní.
Podľa správneho súdu podstata zastupovania spočíva v tom, že za zastúpeného (v tomto prípade
daňový subjekt) koná zvolený zástupca ako osoba, ktorú si zastúpený zvolil, a ktorá bude hájiť jeho
práva v príslušnom konaní. Podrobnejšie to uviedol správny súd v bode 58 napadnutého rozsudku.

12. Pokiaľ žalobca namietal nedoručenie rozhodnutí, ktorými bolo rozhodnuté o ním vznesených
námietkach zaujatosti a nedoručenie oznámenia zo dňa 24.07.2014, aj túto žalobnú námietku správny
súd považuje za nedôvodnú. Správny súd uviedol, že postup správcu dane pri doručovaní uvedených
písomností bol správny, nakoľko žalobca bol v čase ich doručovania účinne zastúpený splnomocneným
zástupcom. Keďže nešlo o prípad podľa § 9 ods. 8 Daňového poriadku (Zastupovanie daňového
subjektu zástupcom nevylučuje, aby správca dane vykonával úkony v nevyhnutných prípadoch s
daňovým subjektom priamo alebo aby správca dane vyzval daňový subjekt na vykonanie niektorých
úkonov. Daňový subjekt je povinný výzve správcu dane vyhovieť. Správca dane je povinný o tomto
konaní vyrozumieť zástupcu daňového subjektu.), nebol dôvod doručovať písomnosti priamo žalobcovi.
Správny súd v bode 61 rozsudku poukázal na ust. § 31 ods. 2 Daňového poriadku, z ktorého je zrejmé, že
v daňovom konaní sa pre doručovanie zásielok do vlastných rúk (na rozdiel od iných procesnoprávnych
predpisov upravujúcich či už administratívne alebo súdne konanie) nevyžaduje, aby sa adresát v mieste
doručovania zdržiaval v čase, keď sa mu doručovateľ pokúšal doručiť zásielku do vlastných rúk. Aj
napriek absencii tejto podmienky je správny súd toho názoru, že by bolo potrebné uznať niektoré
objektívne dôvody na strane adresáta (pre ktoré sa v mieste doručovania nezdržiaval) vylučujúce
aplikáciu uvedenej tzv. fikcie doručenia podľa § 31 ods. 2 Daňového poriadku.

13. Za nedôvodnú považoval správny súd aj skutočnosť, že následne vo veci konali noví zamestnanci
správcu dane. Žalovaný tento dôvod vysvetlil objektívnymi skutočnosťami, ku ktorým v priebehu
administratívneho konania došlo, a aj tieto námietky sú vo vzťahu k zákonnosti preskúmavaných
rozhodnutí nepodstatné.



14. Podľa správneho súdu žalovaný s námietkami týkajúcimi sa nedostatočnej súčinnosti nesúhlasil
a podrobne a rozsiahlo popísal jednotlivé procesné úkony realizované správcom dane počas daňovej
kontroly, ako aj vo vyrubovacom konaní, s odkazom na príslušné ustanovenia Daňového poriadku.
Správny súd z predloženého administratívneho spisu žiadne takéto pochybenia nezistil. Žalobca bol
riadne predvolávaný na ústne pojednávania a bol oboznamovaný s výsledkami zistenými v priebehu
daňovej kontroly ako aj v priebehu vyrubovacieho konania, a bol mu poskytnutý aj priestor na vyjadrenie
jeho námietok, s ktorými sa správca dane, prípadne žalovaný, následne vysporiadali.

15. Namietaný procesný postup pri doručení oznámenia o vykonaní ústneho pojednávania č.
1358909/2015 z 02.09.2015 podľa správneho súdu zodpovedá ustanoveniam § 3 ods. 2 a § 68 ods.
3 Daňového poriadku, navyše správca dane žalobcovi na jeho žiadosť vysvetlil dôvody realizovaného
procesného úkonu. Žalobca nevyužil svoje právo zúčastniť sa ústneho pojednávania, čím nevyužil svoje
právo oboznámiť sa s priebehom a výsledkami dokazovania vo vyrubovacom konaní.

16. Žalobcom vytýkané porušenie zásad daňového konania, najmä že nebol oboznámený s
pochybnosťami správcu dane a s dôvodmi týchto pochybností, a taktiež, že správca dane nemal záujem
so žalobcom komunikovať. Tieto námietky považoval správny súd za nedôvodné a nelogické, pretože
žalobca na jednej strane vytýkal, že nebol oboznámený s podstatnými skutočnosťami zo strany správcu
dane, na druhej strane ignoroval oznámenie a možnosť zúčastniť sa na procesnom úkone správcu dane,
kde mal byť oboznámený s podstatnými skutočnosťami a kde mohol predniesť aj svoje prípadné ďalšie
námietky. Žalobná námietka nedostatku súčinnosti so žalobcom ako daňovým subjektom a namietané
porušenie súvisiacich procesných práv, vyplývajúcich z Daňového poriadku, bola preto vyhodnotená
správnym súdom ako nedôvodná.

17. Ďalšou žalobnou námietkou žalobca namietal nezákonnosť daňovej kontroly z dôvodu jej
nezákonného prerušenia. Správny súd zistil, že daňová kontrola bola prerušená rozhodnutím č.
9601403/5/3618007/2013/BízM zo dňa 30.07.2013 z dôvodu podanej žiadosti o medzinárodnú výmenu
daňových informácií, za účelom preverenia reálnej existencie predmetu fakturácie, a to od 09.08.2013
do prijatia odpovede dňa 12.03.2014. Pokračovanie v daňovej kontrole bolo žalobcovi oznámené
oznámením č. 9601403/9655821/2014/Krau zo dňa 13.03.2014.

18. V jednej zo žalobných námietok žalobca namietal, že správca dane vykonával vyhľadávaciu činnosť,
ktorá je iným procesným inštitútom a ktorú v rámci daňovej kontroly nie je oprávnený vykonávať. Táto
vyhľadávacia činnosť je podľa jeho názoru nesprávne považovaná daňovými orgánmi za dokazovanie.
K tejto žalobnej námietke správny súd uviedol, že z ustálenej judikatúry súdov nepochybne vyplýva,
že dôkazné bremeno o reálnom dodaní tovaru a služieb zaťažuje daňový subjekt. Samotné formálne
preukázanie dodania tovaru alebo služby len faktúrami, nie je postačujúce. Faktúra a iné dokumenty
sú relevantným dokladom len vtedy, ak je nepochybné, že sú v nej údaje odrážajúce skutočné reálne
plnenie. To, že určitý účtovný doklad má všetky náležitosti účtovného dokladu a je riadne zaúčtovaný
v zmysle zákona o účtovníctve, nie je ešte dôkazom toho, že daňový subjekt je oprávnený uplatniť
si odpočítanie dane len na základe dokladu. To, že doklady musia mať povahu faktu, musia byť
vystavené na materiálnom podklade a ako právna skutočnosť aj preukázané, vyplýva aj z rozsudku
Najvyššieho súdu SR vo veci sp. zn. 2Sžf 4/2009 z 23.06.2010 a z rozhodnutia Ústavného súdu SR č.
III. ÚS 78/2011-17 zo dňa 23.02.2011, z ktorého vyplýva záver, že dôkazné bremeno je na daňovom
subjekte, ktorý disponuje svojim právom uplatniť si za splnenia zákonom stanovených podmienok
nárok na odpočet DPH, preto ak si tento nárok uplatní, je jeho povinnosťou preukázať, že si ho
uplatňuje odôvodnene za splnenia zákonom stanovených podmienok. Dokazovanie zo strany správcu
dane slúži na následnú verifikáciu skutočností a dokladov predkladaných daňovým subjektom. Ak
daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia nepreukáže, nemôže byť nárok na
odpočet DPH uznaný ako oprávnený. (Porovnaj závery rozhodnutia Najvyššieho súdu SR sp. zn. 4Sžf
45/2014 zo dňa 17.09.2014). V predmetnej veci síce daňový subjekt formálne disponoval dokladmi,
ktorými preukazoval oprávnenosť nároku na odpočítanie dane, avšak nepreukázal, že k dodaniu
tovaru, ktorého sa odpočítanie dane týkalo, aj reálne došlo. Správca dane preto pristúpil k verifikácii
skutočností tvrdených daňovým subjektom a zameral sa na zistenie podstatných skutočností, ktoré by
preukazovali reálne dodanie a odber tovaru. Správca dane vykonal nielen formálnu kontrolu dokladov,
ale skúmal predovšetkým reálnosť zdaniteľných obchodov. Za týmto účelom potom vykonal dôkazy
vo vzťahu k dodávateľovi daňového subjektu - žalobcu, ako aj vo vzťahu k jeho odberateľovi a
subdodávateľom jeho dodávateľa. Tieto dôkazy boli vykonané v rámci miestneho zisťovania a správca



dane nimi nezaťažoval žalobcu. Od žalobcu ako od daňového subjektu vyžadoval len preukázanie
základných skutočností, týkajúcich sa jeho vzťahu s dodávateľom a odberateľom (zaplatenie kúpnej
ceny, doprava, manipulácia s tovarom a podobne). Správca dane sa osobitne nezaoberal predloženými
faktúrami a obchodnými zmluvami, pretože o ich existencii a zákonom požadovaných náležitostiach
nemal pochybnosti. Formálnu stránku pre uplatnenie nároku na odpočet DPH považoval za splnenú,
preto ani nebolo potrebné bližšie sa zaoberať jej vyhodnocovaním. Dokazovanie bolo zamerané na
preverenie reálnosti obchodnej transakcie. Predmetom plnenia, ktorého sa týkalo odpočítanie DPH,
boli moduly k softwaru - nemocničný informačný systém. V tejto súvislosti správny súd považuje ešte
za potrebné upozorniť, že z administratívneho spisu zistil, že zainteresované osoby - či už štatutárni
zástupcovia alebo zamestnanci, sa v rámci výpovedí a vyjadrení poskytovaných v administratívnom
konaní, vyjadrovali nepresne ohľadne predmetu fakturácie. S ohľadom na to, že ide o osoby znalé
a zorientované v oblasti informačných technológií, je dôvodné predpokladať, že nebudú zamieňať
software so softwarovými modulmi a licenčnými kľúčmi k ním, nakoľko ide o odlišné komodity. Ako
už bolo uvedené, predmet fakturácie sa týkal nemocničného informačného systému a bolo dôvodné
predpokladať, že takýto produkt (navyše so značnou kúpnou cenou) je použiteľný len v určitom type
špecializovaného zariadenia, a nie u ktoréhokoľvek bežného užívateľa informačných technológií, a teda
že bol zavedený/implementovaný a používaný v konkrétnom zariadení a je mu poskytovaný servis.
Preto sa správca dane zameriaval pri preverovaní reálneho uskutočnenia obchodnej transakcie na
zistenie autora softwaru, jeho použiteľnosť (aj z hľadiska jazykových mutácií), miesto jeho konkrétneho
využívania, poskytovaný servis a podobne, čo viedlo k vykonaniu dokazovania vo vzťahu k celému
dodávateľskému a odberateľskému reťazcu. Dokazovanie tak bolo vedené v súlade s dosiahnutím účelu
daňovej kontroly, ako aj vyrubovacieho konania.

19. Ďalšími žalobnými námietkami, týkajúcimi sa dokazovania, žalobca namietal nesprávnosť záveru
o nedodaní tovaru, ako aj to, že neboli dôkazom opaku vyvrátené ním predložené dôkazy. Namietal
tiež spôsob hodnotenia dôkazov (účelový, svojvoľný, v jeho neprospech), nedostatok súčinnosti pri
vykonávaní dôkazov a nemožnosť vyjadrenia sa k jednotlivým dôkazom. Závery v rozhodnutí
žalovaného žalobca označil ako „novinku“, ku ktorej nemal možnosť sa vyjadriť. K týmto odvolacím
námietkam správny súd uviedol, že správca dane vykonal dokazovanie zákonným spôsobom, dôkazy
vyhodnotil jednotlivo ako aj vo vzájomnej súvislosti, a na základe tohto postupu dospel k správnemu
záveru o tom, že nebola preukázaná reálna existencia predmetu fakturácie - softwarových modulov,
preto nevznikla daňová povinnosť u dodávateľa - spoločnosti CorpIn, s. r. o., a nevzniklo potom ani právo
na odpočítanie dane u žalobcu ako u odberateľa. Povinnosť odviesť daň z pridanej hodnoty z predmetu
fakturácie pri dodávateľovi (ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty) a právo na odpočítanie dane pri
predmete fakturácie u odberateľa (ako platiteľovi dane z pridanej hodnoty) sa navzájom podmieňujú.

20. K námietkam žalobcu ohľadne nesprávnosti vyvodených záverov z vykonaného dokazovania
správny súd ešte zdôrazňuje, že nebolo preukázané dodanie tovaru prostredníctvom spoločnosti
Direct Parcel Service, s. r. o. od spoločnosti CorpIn, s. r. o. k žalobcovi. Svedok E. (spoločník a
konateľ spoločnosti CorpIn, s. r. o.) vedel, že odberateľom mala byť spoločnosť Mashreq Kft, ale
nevedel, kde mali byť moduly/licenčné kľúče implementované, napriek tomu, že práve spoločnosť
CorpIn, s. r. o. mala byť zodpovedaná za vady softwaru a mala poskytovať aj určitý servis. Svedok
Palúch, ako bývalý zamestnanec žalobcu, potvrdil mailovú komunikáciu so spoločnosťou CorpIn, s.
r. o. (konkrétne s konateľom E.), ale z jeho výpovede nevyplýva, že by ako osoba zodpovedná za
realizáciu obchodu s licenčnými kľúčmi reálne s nimi manipuloval. Z jeho výpovede vyplýva len to,
že vykonal objednávku, podklady pre fakturáciu a dal príkaz oddeleniu logistiky na realizáciu prepravy.
Reálne dodanie tovaru odberateľovi Mashreq Kft. sa nepodarilo preveriť, pretože táto spoločnosť bola
nekontaktná. Pokiaľ žalobca vo vzťahu k odberateľovi v Maďarsku poukazoval na to, že nie je použiteľný
správcom dane uvádzaný záver o fiktívnom podniku, pretože s touto spoločnosťou v čase realizácie
obchodnej transakcie komunikoval a obchodoval, správny súd uvádza, že to bol len jeden zo záverov v
rozhodnutiach správcu dane a žalovaného, ako reakcia na ďalšie zistené súvisiace skutočnosti. Nebol to
nosný argument preskúmavaných rozhodnutí, správca dane týmto len poukázal na aktuálne informácie
poskytnuté maďarskou daňovou správou. Dodanie predmetu fakturácie do spoločnosti Mashreq Kft.
nebolo preukázané, pretože nebolo preukázané, čo bolo predmetom zásielky, ktorej prepravu realizovala
spoločnosť TNT Worldwide, s. r. o., a ani či túto zásielku za spoločnosť Mashreq, Kft. prevzala
oprávnená osoba.



21. Podľa správneho súdu správcom dane a žalovaným boli správne a zákonným spôsobom
vyhodnotené aj dôkazy predložené žalobcom v ďalšom vyrubovacom konaní, ktoré mali len evidenčný
charakter o došlej a odchádzajúcej pošte, ale nepreukazovali reálnu existenciu softwaru. K žalobcom
namietanej povinnosti správcu dane vyvrátiť tvrdenia žalobcu ako daňového subjektu dôkazom opaku,
správny súd poukázal na rozhodnutie Najvyššieho súdu SR sp. zn. 6Sžf 18/2011, 6Sžf 14/2012 zo dňa
28.03.2012, v ktorom najvyšší súd uviedol, že nie je povinnosťou správcu dane predložiť dôkaz opaku.
Daňový subjekt má povinnosť preukázať, že sa obchodná transakcia stala ním tvrdeným spôsobom, nie
je povinnosťou správcu dane dôkazom opaku vyvrátiť tvrdenia daňového subjektu, prípadne zisťovať,
ako sa reálne obchodná transakcia stala. Pokiaľ žalobca poukazoval na rozhodnutie ESD C-277/14,
toto rozhodnutie sa podľa správneho súdu týka iných skutkových okolností pri uplatnení nároku na
odpočítanie DPH, v súvislosti s účasťou na daňovom podvode. V posudzovanom prípade ako dôvod
nepriznania nároku na odpočítanie DPH správca dane a žalovaný uviedli, že nebola preukázaná reálna
existencia tovaru, preto závery z uvedeného rozhodnutia nie sú aplikovateľné na tento prípad. Pokiaľ
žalobca poukazoval na svoju dobromyseľnosť, aj v tejto súvislosti správny súd odkázal na rozhodnutie
Najvyššieho súd SR sp. zn. 6 Sžf 18/2011, 6Sžf 14/2012 zo dňa 28.03.2012, v ktorom najvyšší súd
uviedol, že účelom daňového konania je zistenie, či si daňové subjekty splnili v súlade s príslušnými
hmotnoprávnymi predpismi svoje povinnosti voči štátnemu rozpočtu. S poukazom na § 29 ods. 8
zákona č. 511/1992 Zb. je potrebné uviesť, že podmienky uvedené v § 49 ods. 1, 2 písm. a), § 51
ods. 1 písm. a) Zákona o DPH sú hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže
nárok na odpočet. Ich nesplnenie nie je možné odpustiť (keďže zákon to neustanovuje) ani pri vzniku
zodpovednosti inej osoby za vady dokladu a ani za dobromyseľnosti platiteľa. Naopak zákonodarca
požaduje pre ľahkú zneužiteľnosť, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje, preukázal existenciu
podmienok, ktoré pre nárok na odpočet stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane
z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný sám preukázať, že zdaniteľné obchody boli uskutočnené.
V danom prípade nepostačuje, pokiaľ si platiteľ uplatňuje nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej
faktúry, iba predloženie faktúry, dodacích listov, ale musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné obchody
boli reálne uskutočnené osobou na faktúre uvedenou. O náhrade trov konania správny súd rozhodol
podľa § 167 ods. 1 SSP a contr. a žalobcovi, ktorý v konaní nemal úspech, náhradu trov konania
nepriznal.

22. Proti rozsudku Krajského súdu v Banskej Bystrici podal žalobca v zákonom určenej lehote kasačnú
sťažnosť podľa § 440 ods. 1 písm. f) a g) SSP.

23. Uviedol, že krajský súd sa nesprával vo veci ako objektívny a nestranný verejný orgán, závažné
nezákonnosti daňových orgánov bagatelizoval, týmito sa nezaoberal, vyhodnotil ich v úplnom rozpore
so skutočnosťou, čo malo za následok nesprávne právne posúdenie veci. Daňový subjekt je v celom
procese daňového konania v oslabenej pozícii, pretože už pri prijímaní daňových zákonov sú tieto
vytvárané s prihliadnutím na záujmy štátu, vykladané v záujme verejného orgánu a povinnosťou súdu
bolo, aby nerovnocenné postavenie daňového subjektu eliminoval. Krajský súd uvedeným spôsobom
nepostupoval a porušil základné ústavné právo žalobcu na spravodlivý proces podľa čl. 46 ods. 1 Ústavy
Slovenskej republiky a čl. 6 ods. 1 Dohovoru o ochrane ľudských práv a slobôd.

24. Žalovaný a správca dane pri vydaní rozhodnutí nerešpektovali základné zásady daňového konania.
Po zrušení prvého rozhodnutia prikázal žalovaný prvostupňovému orgánu, aby odstránil vytýkané
nedostatky predchádzajúceho konania v spolupráci s daňovým subjektom, k čomu nedošlo, pretože
správca dane konal bez vedomosti a účasti daňového subjektu v priebehu celej daňovej kontroly.
Podľa zrušujúcich rozhodnutí žalovaného správca dane v predchádzajúcom rozhodnutí neuviedol
žiadne hodnotenie dôkazov, uviedol, že rozhodnutie správcu dane nemôže byť postavené len na
pochybnostiach, ale musí dokazovaním vyvrátiť dôkazy, ktoré predložil daňový subjekt na preukázanie
svojich tvrdení a v prípade podvodu je správca dane povinný preukázať účasť daňového subjektu na
tomto podvode. Správca dane bez akejkoľvek súčinnosti s daňovým subjektom vydal takmer totožné
rozhodnutie, ktoré žalovaný akceptoval bez zmeny skutkového či právneho stavu. Žalovaný teda sám
nerešpektoval svoje predchádzajúce právne závery.

25. Sťažovateľ trval na námietkach, ktoré uviedol v dôvodoch nášho odvolania z 08. 09. 2014 a 10. 11.
2015, podľa ktorých pri prerokovaní pripomienok a dôkazov, ktoré sme predložili k protokolu z daňovej
kontroly, sme vzniesli proti konajúcim zamestnankyniam daňovej správy, Z.. J. U. a Z.. J. X. námietku
zaujatosti, ktorá spočívala v tom, že tieto zamestnankyne ako kontrolórky vykonávali daňovú kontrolu



na základe písomného poverenia a účinky tohto poverenia trvali len počas daňovej kontroly do jej
ukončenia, t. j. do doručenia protokolu daňovému subjektu podľa § 46 ods. 9 písm.a zák. č. 563/2009
Z. z. . Po ukončení daňovej kontroly teda nemali už možnosť vo veci ďalej konať, a to už i vzhľadom
na to, že celý výkon daňovej kontroly vykonávali chaoticky, neprofesionálne a zaujato, v neprospech
našej spoločnosti.

26. Sťažovateľ trval na tom, že rozhodnutie správcu dane je nepreskúmateľné pre zmätočnosť a
nezrozumiteľnosť a je doslovným popísaním protokolu z daňovej kontroly bez úvah, ktorými sa správca
dane spravoval pri hodnotení dôkazov. Poukázal na okolnosť, že podľa napadnutého rozhodnutia
žalovaného je prvostupňové rozhodnutie správcu dane správne, aj keď je úplne totožné s pôvodným
rozhodnutím zo dňa 25. 03. 2015, ktoré žalovaný 2 krát zrušil z dôvodu nesplnenia zákonom
stanovených požiadaviek podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku. Závery krajského súdu sú v rozpore
s obsahom administratívneho spisu a napadnutých rozhodnutí, pretože sa v nich nikde nenachádza
hodnotenie, ktoré skutočnosti sú len informáciami a ktoré dôkazmi. Neobsahujú vyhodnotenie dôkazov
v ich vzájomnej súvislosti tak, aby bolo možné zistiť, z ktorých dôkazov súd vyvodil skutkové a
následne právne závery. Rozhodnutie krajského súdu považuje za zmätočné a nezrozumiteľné, pretože
bez akejkoľvek zmeny skutkového stavu a obsahu prvostupňových rozhodnutí označil rozhodnutie
žalovaného za zákonné a dospel k opačnému záveru ako žalovaný v rozhodnutiach o zrušení
prvostupňového rozhodnutia, pričom zmenu tohto názoru nezdôvodnil.

27. Správca dane po tom, ako mu sťažovateľ predložil všetky doklady svojvoľne a nezákonne bez
vedomosti daňového subjektu vykonával rôzne dôkazy, čím vykonával vyhľadávaciu činnosť, ktorú
v rámci daňovej kontroly nemôže vykonávať. Keďže takúto činnosť vykonával, postupoval v rámci
daňovej kontroly nezákonne. Ak mal pochybnosti o pravdivosti predložených a uvádzaných skutočností,
mal vyzvať sťažovateľa na vyjadrenie, prípadne predloženie dôkazov. Namiesto toho začal svojvoľne
zisťovanie dožiadaniami, o ktorých nemal vedomosť. K základným právam daňového subjektu je, že
dôkazy musia byť vykonávané tak, aby sa k nim mohol daňový subjekt vyjadriť už pri vykonávaní, nie
až po ich vykonaní. Takýto postup podľa názoru sťažovateľa určuje čl. 48 ods. 2 Ústavy Slovenskej
republiky. Je potrebné zdôrazniť, že zákon o správe daní správcovi dane neumožňuje vykonávať dôkazy,
pretože správca dane len vedie dokazovanie. Ak teda krajský súd tvrdil, že správca dane vykonal
dokazovanie, uniklo jeho pozornosti, že na takýto postup správca dane nemá oprávnenie. Správca dane
doteraz neoznámil, aké má pochybnosti o predložených dôkazoch a neoznámil to ani v rozhodnutí, čím
znemožnil sťažovateľovi vyjadriť sa k pochybnostiam a navrhnúť dôkazy na ich odstránenie.

28. Keďže sťažovateľovi nebola doručená výzva podľa § 46 ods. 5 daňového poriadku, nemohol sa v
rámci daňovej kontroly dozvedieť, o ktorých skutočnostiach má správca dane pochybnosti. Oznámenie
zo dňa 29. 05. 2014 sťažovateľ nepovažuje za takúto výzvu. Podľa právneho názoru krajského súdu
predmetné oznámenie bolo doručené 29. 05. 2014, pričom protokol z daňovej kontroly bol vyhotovený
už 7 dní po jeho vydaní. Krajský súd preto rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci.

29. Krajský súd sa nevysporiadal so všetkými námietkami sťažovateľa. Nebolo spochybnené, že
dodávateľ sťažovateľa je zdaniteľnou osobou, vystavil faktúru, čím mu vznikla daňová povinnosť.
Neobstojí preto tvrdenie krajského súdu o nepreukázaní vzniku daňovej povinnosti dodávateľa.
Rozsudok krajského súdu preto považuje za nepreskúmateľný pre neexistenciu dôvodov.

30. Na základe uvedených dôvodov sťažovateľ žiadal, aby kasačný súd zrušil rozsudok Krajského súdu
v Banskej Bystrici, vec mu vrátil na ďalšie konanie a priznal mu náhradu trov konania.

31. Žalovaný vo svojom vyjadrení ku kasačnej sťažnosti zo dňa 14. 02. 2017 uviedol, že sa stotožňuje
s právnym posúdením veci Krajským súdom v Banskej Bystrici. Žalobca zotrval na svojich žalobných
námietkach, ku ktorým sa žalovaný vyjadril a s ktorými sa súd v napadnutom rozsudku vysporiadal.
Navrhol, aby kasačný súd rozsudok Krajského súdu v Banskej Bystrici potvrdil.

32. Najvyšší súd Slovenskej republiky (ďalej aj kasačný súd) ako súd príslušný podľa ust. § 11 písm.
g) SSP, prejednal vec bez nariadenia pojednávania podľa ust. § 455 SSP s tým, že deň vyhlásenia
rozhodnutia bol zverejnený minimálne päť dní vopred na úradnej tabuli súdu a na internetovej stránke
Najvyššieho súdu Slovenskej republiky www.nsud.sk <http://www.nsud.sk>, podľa § 137 ods. 4 SSP v
spojení s ust. § 452 ods. 1 SSP.



33. Podľa ust. § 440 písm. f) a g) SSP, kasačnú sťažnosť možno odôvodniť len tým, že krajský súd
v konaní alebo pri rozhodovaní porušil zákon tým, že nesprávnym procesným postupom znemožnil
účastníkovi konania, aby uskutočnili jemu patriace procesné práva v takej miere, že došlo k porušeniu
práva na spravodlivý proces, že rozhodol na základe nesprávneho právneho posúdenia veci.

34. Predmetom skúmania kasačného súdu bolo rozhodnutie Krajského súdu v Banskej Bystrici
z hľadiska posúdenia, či došlo zo strany správneho súdu k nesprávnemu procesnému postupu
znemožňujúcemu sťažovateľovi uskutočniť jemu patriace procesné práva a či vec bola správne právne
posúdená z dôvodov uvedených v bodoch kasačnej sťažnosti.

35. Kasačný súd po preskúmaní rozsudku krajského súdu a po oboznámení sa s obsahom pripojeného
spisového materiálu nezistil žiaden dôvod na to, aby sa odchýlil od logických argumentov a relevantných
právnych záverov obsiahnutých v odôvodnení rozsudku krajského súdu. Závery krajského súdu spolu so
správnou citáciou dotknutých právnych noriem vytvárajú dostatočné právne východiská pre vyslovenie
výroku napadnutého rozsudku.

36. Z obsahu administratívneho spisu kasačný súd zistil, že rozhodnutím správcu dane č.
9600404/5/2603864/2012/Biz zo dňa 28. 09. 2012 začala u žalobcu daňová kontrola na DPH za
zdaňovacie obdobie júl 2012. O tejto skutočnosti bol sťažovateľ písomne informovaný. Na ústnom
pojednávaní predložil kontrolovaný subjekt účtovné doklady ku kontrole. Podľa jeho vyjadrenia
predmetom obchodného vzťahu daňového subjektu so spoločnosťou Mashreq kft, so sídlom v Györi,
Maďarsko, bol software, ktorý sťažovateľ obdržal od svojho dodávateľa, spoločnosti CorpIn, s.r.o.
so sídlom v Bratislave. Uskutočnenie transakcií preukázal objednávkami prijatými formou mailovej
komunikácie, dodacími listami od dodávateľa a ďalšími účtovnými dokladmi. Realizáciu daňového
plnenia za mesiac júl 2012 preukázal daňový subjekt objednávkou vystavenou spoločnosťou Mashreq
Kft, ktorá obsahovala názov požadovaného typu softvéru a počet kusov, bez uvedenia dátumu
vystavenia objednávky. Dňa 16. 07. 2012 mal dodávateľ sťažovateľa spoločnosť CorpIn s.r.o. dodať
sťažovateľovi tovar obsahujúci tovar objednaný od maďarského odberateľa. Dodávateľ žalobcu
vyúčtoval cenu realizovanej dodávky faktúrou číslo 20120002 v sume 694.800 €, z toho DPH predstavuje
115.800 €. Dňa 16. 07. 2012 sťažovateľ vystavil faktúru č. 2710000031, ktorou maďarskému odberateľovi
vyúčtoval cenu dodávky vo výške 596.949,00 €. V tomto prípade, z dokladov predložených sťažovateľom
nebolo zrejmé, akým spôsobom bola dodávka prepravená maďarskému odberateľovi. V spise sa
nachádza objednávka odberateľa sťažovateľa bez dátumu vyhotovenia, na ktorom sa nachádza názov
a počet požadovanej dodávky. Požadovaný tovar mala dodať spoločnosť CorpIn s.r.o. sťažovateľovi,
v zmysle príjemky - evidenčného dokladu o premietnutí do stavu zásob sťažovateľa, vytvorenej dňa
13.02.2013. Obchodné transakcie boli realizované na základe Rámcových zmlúv na dodanie softvéru,
uzatvorených medzi sťažovateľom a jeho dodávateľom CorpIn s.r.o. a sťažovateľom a maďarským
odberateľom Mashreq Kft., obe zo dňa 27. 06. 2012. V zmysle predmetnej zmluvy sa pod pojmom softvér
považovalo umožnenie prístupu k digitálnemu stiahnutiu softvéru z elektronického miesta predávajúceho
(domáci server - virtuálny nosič dát), a to poskytnutím prihlasovacích údajov k tomuto miestu, poskytnutie
inštalačného kľúča k inštalácii softvéru elektronickou formou, poskytnutie príslušného certifikátu k
softvéru, zaslaným do 48 hodín od obdržania od dodávateľa.

36. V spise sa nachádza rozhodnutie zo dňa 30. 07. 2013, ktorým bola prerušená kontrola na zistenie
oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu DPH za zdaňovacie obdobie júl 2012, od 09. 08.
2013 do obdržania odpovede na žiadosť o medzinárodnú výmenu informácií.

37. Dňa 30. 07. 2013 sa uskutočnilo ústne pojednávanie, na ktorom mal byť za prítomnosti zástupcu
sťažovateľa ako svedok vypočutý Z.. R. K., konateľ spoločnosti IDB, s.r.o., so sídlom v Trnave,
ktorá mala byť (podľa konateľa spol. CorpIn s.r.o.) dodávateľom softvéru a dodatočných softvérových
modulov pre komplexnú správu ucelených systémových štruktúr dodávateľa sťažovateľa, ktorý mal
uvedený softvér dodať kontrolovanému. Svedok odoprel vypovedať z dôvodu, že by výpoveďou spôsobil
nebezpečenstvo trestného stíhania sebe alebo blízkym osobám v priamom rade, dcére a jej manželovi.

38. O predmete dodávky bol vypočutý ako svedok dňa 27. 06. 2013 Ľ. R., ktorý bol osobou
realizujúcou komunikáciu s odberateľom sťažovateľa. K predmetu kontroly uviedol, že nevykonával
činnosť smerujúcu k uzatvoreniu nákupu softvéru s dodávateľom, vykonával činnosť, ktorá pozostávala



z vystavovania dielčich objednávok a podpisovania dodacích listov. Predmetom fakturácie voči
odberateľovi bola dodávka licenčných kľúčov na nemocničný informačný systém, pričom jej súčasťou
neboli žiadne dodatočné práce spojené s inštaláciou. Nevedel uviesť časové obdobie realizácie, mal
vedomosť, že v zmluve bol uvedený finálny termín. Dodávky pozostávali z viacerých čiastkových
plnení, k personálnemu, technickému zabezpečeniu sa vyjadriť nevedel. K cene fakturácie, a či
táto zodpovedala funkčnosti a využiteľnosti v praxi sa nevedel vyjadriť. Uviedol, že objednávka pre
dodávateľa softvéru bola realizovaná formou mailovej komunikácie, tovar objednával osobne na základe
požiadaviek nadriadených. Špecifikácie boli definované v zmluve, kde bol uvedený identifikačný kód
licencie, presné označenie softwarového modulu aj rámcové ceny jednotlivých typov licencií. Prepravu
tovaru nezabezpečoval, ale podľa jeho informácií mala byť uskutočnená kuriérskou spoločnosťou.
Svedok nevedel uviesť, či sa jednalo len o dodanie predmetu fakturácie. Mal vedomosť o tom, že
predmet fakturácie bol zabalený v zapečatenej obálke. Činnosť smerujúcu k uzatvoreniu obchodu s
odberateľom sťažovateľa nevykonával, vykonával len činnosť, ktorá pozostávala z predkladania ponúk
a sumarizácie dokladov a nepriame zabezpečenie odosielania tovaru zákazníkovi prostredníctvom
súčinnosti ostatných kolegov na oddelení logistiky. Uviedol, že predmetom fakturácie voči zákazníkovi
bola dodávka licenčných kľúčov na nemocničný informačný systém, pričom nemal vedomosť, či
sa jednalo o konečného odberateľa. Objednávky boli realizované formou mailovej komunikácie,
niekoľkokrát jednal za odberateľa s pánom U.. Preprava bola zabezpečená formou kuriérskej spoločnosti
TNT. K spôsobu a forme doručenia uviedol, že tá istá zapečatená obálka, ktorá bola doručená od
dodávateľa, bola vložená do väčšej obálky a zaslaná kuriérskou spoločnosťou odberateľovi. Zo strany
odberateľa došlo k potvrdeniu doručenia dodávky. Spoločnosť jeho bývalého zamestnávateľa bola len
jedným z dodávateľov predmetných licencií maďarskému odberateľovi.

39. V spise sa nachádza upovedomenie Okresného riaditeľstva Policajného zboru v Banskej Bystrici,
odbor kriminálnej polície, oddelenie ekonomickej kriminality, zo dňa 03. 03. 2013, adresované správcovi
dane, ktorým ho informoval o začatí trestného stíhania za pokračovací zločin daňového podvodu podľa
§ 277a ods. 1 a ods. 3 písm. a) Trestného zákona na skutkovom základe, že doposiaľ neznámy páchateľ
vystupujúci ako osoba oprávnená konať v mene spoločnosti GAMO, a.s., dňa 27.06.2012 v Bratislave,
uzatvorila s dodávateľom, CorpIn s.r.o. a odberateľom Mashreq kft. obchodný záväzkový vzťah, ktorého
predmetom bola kúpa a následný predaj bližšie nezisteného zdravotníckeho softvéru, ktorý nemal spĺňať
podmienky zdaniteľného plnenia, čím vytvoril predpoklady, na základe ktorých zodpovedná osoba zo
spoločnosti GAMO a.s., príslušnému správcovi dane podala daňové priznania a uplatnila si neoprávnene
nárok na vrátenie DPH, v celkovom rozsahu 215.809,71 €..

40. V spise sa nachádzajú aj doklady týkajúce sa preverovania zdaniteľného obchodu medzi
dodávateľom sťažovateľa a daňovým subjektom v zdaňovacom období júl 2012.

41. Správcovi dane sa nepodarilo zabezpečiť účtovné doklady spoločnosti IDB s.r.o., ktorá mala
vyhotoviť softvér tvoriaci predmet dodávok, pretože tieto boli odovzdané spoločnosti ERSTE
INVESTMENTS GROUP LIMITED so sídlom na Cypre. Došlo aj k prevodu obchodného podielu Petra
Otta na spoločnosť so sídlom v Paname.

42. Na základe ďalšieho šetrenia správca dane zistil, že spoločnosť TNT Express Worldwide vykonala
pre daňový subjekt prepravu na základe objednania prepravy zo dňa 20. 07. 2012, 16. 08. 2012 a 17.
10. 2012 pre spoločnosť (M)Ashreq kft. Dopravca nedisponoval informáciou, aký konkrétny tovar bol
predmetom prepravy ani dokladom o prevzatí zásielky prijímateľom.

43. Na základe informácie poskytnutej maďarskou daňovou správou, odberateľ - maďarský daňovník
priznal nadobudnutie tovaru od sťažovateľa v sume 373.072,00 HUF v júli roka 2012. Maďarská daňová
správa nemohla fyzické prijatie softwaru potvrdiť, pretože sa jej nepodarilo skontaktovať s odberateľom
sťažovateľa a poskytnuté informácie vyplynuli z dostupných podaní daňového subjektu.

43. Dňa 14. 01. 2014 bol vypočutý ako svedok R. E., štatutárny zástupca dodávateľa CorpIn s.r.o.
(v rozhodnom období), ktorý uviedol, že všetka dokumentácia spoločnosti bola odovzdaná novému
vlastníkovi v USA a odmietol vypovedať o ekonomickej činnosti spoločnosti. K spôsobu dodania
predmetu transakcie pre spoločnosť GAMO, a. s. uviedol, že prepravu uskutočnil prostredníctvom
kuriérskej spoločnosti DPD, o čom doklady nepredložil. Na základe toho správca dane skonštatoval, že
dodávateľ nepreukázal vystavenie faktúry č. 20120002 zo dňa 16. 07. 2012 pre sťažovateľa a nebolo



preukázané, že z vystavenej faktúry bola priznaná a odvedená daň. Bývalý konateľ dodávateľa odmietol
spolupracovať so správcom dane a odpovedať na jeho otázky.

44. Z podania kriminálneho úradu finančnej správy zo dňa 21. 02. 2014 vyplýva, že jeho pracovníci
vykonali analýzu, z výsledkov ktorej je zrejmé, že k dodaniu predmetu fakturácie medzi IDB s.r.o. a
CorpIn s.r.o. pravdepodobne nedošlo, pretože sa nedá zistiť prvotný dodávateľ predmetu fakturácie, z
čoho sa dá usudzovať, že nedošlo k reálnemu dodaniu služby.
45. Dňa 15. 05. 2014 bol sťažovateľ oboznámený s úkonmi správcu dane a so zisteniami pri výkone
daňovej kontroly, ku ktorým sa odmietol vyjadriť.

46. Na otázky zo strany správcu dane sťažovateľ uviedol, že nevie kto predmetný softvér vyvinul, kto je
jeho prvotným výrobcom, v rámci podnikateľskej činnosti kupovali a predávali hotový výrobok a nemali
dôvod na zisťovanie predmetných skutočností. Nemá vedomosť, kde bol následne predmetný softvér
implementovaný, pretože ako predávajúceho ho zaujíma len predaj výrobku a nezáleží mu na tom,
za akých okolností bol kúpený používateľom, nie je povinnosťou, ale právom kupujúceho ho využiť.
Dodávka nebola poistená, pretože za prípadnú škodu zodpovedá prepravca. Tohto dobre poznali z
predchádzajúceho obdobia ako čestného obchodného partnera.

47. Podaním zo dňa 31. 03. 2014 správca dane oboznámil sťažovateľa s výsledkami dokazovania.

48. Dňa 01. 04. 2014 bol vypracovaný protokol z daňovej kontroly dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie
obdobie júl 2012. Protokol spolu s výzvou na vyjadrenie sa k zisteniam v dňom uvedeným prevzal
sťažovateľ prostredníctvom splnomocnenej zástupkyne osobne dňa 02. 04. 2014. Vo svojom vyjadrení
zo dňa 25. 04. 2014 sťažovateľ odmietol konštatovania správcu dane a uviedol, že splnil všetky zákonné
povinnosti na preukázanie dodania tovaru. Správca dane určil deň prerokovania pripomienok k protokolu
s daňovým subjektom na deň 19. 06. 2014.

49. Dňa 25. 08. 2014 vydal správca dane rozhodnutie, ktorým vyrubil sťažovateľovi rozdiel dane v sume
115.800 € na DPH za zdaňovacie obdobie júl 2012 a vyrubil daň vo výške 16.764,22 €. Rozhodnutie
správcu dane bolo na základe odvolania daňového subjektu žalovaným zrušené rozhodnutiami zo dňa
15. 12. 2014 z dôvodu, že správca dane, napriek tomu, že vykonal rozsiahle dokazovanie, v odôvodnení
svojho rozhodnutia neuviedol úvahu, ktorou sa spravoval pri hodnotení každého z vykonaných dôkazov
jednotlivo a vo vzájomnej súvislosti a obmedzil sa len na popis vykonaných dôkazov. Správca dane
dňa 28. 09. 2015 vydal nové rozhodnutia, ktorými určil daňovému subjektu rozdiel DPH v totožnej
sume a vyrubil mu opätovne totožnú daň za predmetné zdaňovacie obdobie. Na základe odvolaní
daňového subjektu boli aj v poradí druhé rozhodnutia správcu dane o vyrubení DPH zrušené z dôvodu,
že vo vyrubovacom konaní zavŕšenom vydaním rozhodnutia nepostupoval správca dane v súčinnosti s
daňovým subjektom a neumožnil mu využiť priznané práva prostredníctvom dokazovania. V rozhodnutí
správca dane vyslovil záver bez toho, aby vyhodnotil zistenia z daňovej kontroly v konfrontácii s
vyjadreniami daňového subjektu.

50. Vo vyrubovacom konaní správca dane vykonal dôkaz prostredníctvom dožiadaného daňového
úradu, v rámci ktorého dňa 01. 07. 2015 bolo vykonané miestne zisťovanie v spoločnosti DPD (Direct
Parcel Distribution SK s.r.o.) ohľadom preverenia dodania predmetu plnenia od spoločnosti CorpIn
s.r.o. pre odberateľa, spoločnosť GAMO a.s. v roku 2012. Prepravca uviedol, že predmetné spoločnosti
nepozná, nikdy s nimi neobchodoval ani nejednal. Nemal s nimi uzatvorený žiaden zmluvný vzťah.
Správca dane oboznámil daňový subjekt s výsledkami vyrubovacieho konania po odvolacom konaní
dňa 18. 05. 2016.

51. Podľa § 2 písm. a) zákona č. 563/2009 Z.z. o správe daní (ďalej len daňový poriadok) a o zmene a
doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, na účely tohto zákona sa rozumie správou
daní postup súvisiaci so správnym zistením dane a zabezpečením úhrady dane a ďalšie činnosti podľa
tohto zákona alebo osobitných predpisov.

52. Podľa § 3 ods. 1 Daňového poriadku, pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných
právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom
chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb.



53. Podľa § 3 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s
daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach,
ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom
správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky,
ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

54. Podľa § 3 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý
dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe
daní vyšlo najavo.

55. Podľa § 24 ods. 1 Daňového poriadku, daňový subjekt preukazuje
a) skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v
daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov,
b) skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo
daňového konania,
c) vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

56. Podľa § 24 ods. 2 Daňového poriadku, správca dane vedie dokazovanie, pričom dbá, aby skutočnosti
nevyhnutné na účely správy daní boli zistené čo najúplnejšie a nie je pritom viazaný iba návrhmi
daňových subjektov.

57. Podľa § 24 ods. 3 Daňového poriadku, správca dane preukazuje skutočnosti o úkonoch vykonaných
voči daňovému subjektu, ktoré sú rozhodné pre správne určenie dane. Nie je potrebné dokazovať
skutočnosti všeobecne známe alebo známe správcovi dane z jeho činnosti.

58. Podľa § 24 ods. 4 Daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetky prostriedky, ktorými možno
zistiť a objasniť skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane a ktoré nie sú získané v rozpore so
všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké
výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom
zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim.

59. Podľa § 44 ods. 1 Daňového poriadku, daňovou kontrolou správca dane zisťuje alebo preveruje
skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo dodržiavanie ustanovení osobitných predpisov.

60. Podľa § 68 ods. 5 Daňového poriadku, správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní
vyrubí daň alebo rozdiel dane oproti vyrubenej dani.

61. Podľa § 68 ods. 6 Daňového poriadku, správca dane po vykonaní daňovej kontroly v rozhodnutí určí
rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt podľa osobitných predpisov vykázať alebo na ktorú si uplatnil
nárok podľa osobitných predpisov.

62. Podľa § 68 ods. 1, 3, 5 a 6 Daňového poriadku, ak tento zákon alebo osobitný predpis neustanovuje
inak, vyrubovacie konanie začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou podľa § 46 ods.
8 a § 49 ods. 1 a končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu; vyrubovacie konanie nezačne,
ak sa výzva podľa § 46 ods. 8 nezasiela. Vyrubovacie konanie po doručení protokolu s výzvou podľa
§ 46 ods. 8 vykoná a rozhodnutie vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý začal daňovú
kontrolu. Vyrubovacie konanie po doručení protokolu s výzvou podľa § 49 ods. 1 vykoná a rozhodnutie
vo vyrubovacom konaní vydá správca dane, ktorý doručil daňovému subjektu oznámenie podľa § 48
ods. 2. Ak daňovú kontrolu vykonalo finančné riaditeľstvo, vyrubovacie konanie vykoná a rozhodnutie
vo vyrubovacom konaní vydá miestne príslušný správca dane.

Ak daňový subjekt predloží pripomienky a dôkazy v lehote určenej správcom dane vo výzve podľa
§ 46 ods. 8 a § 49 ods. 1 dohodne so správcom dane deň prerokovania pripomienok a dôkazov
ním predložených; ak sa nedohodnú, určí deň ich prerokovania správca dane. Ak sa daňový subjekt
nemôže zúčastniť na prerokovaní, je povinný určiť si na tento účel zástupcu. Správca dane na základe
písomného vyjadrenia daňového subjektu a ním predložených dôkazov vykoná dokazovanie alebo
miestne zisťovanie. Ak sa daňový subjekt alebo jeho zástupca nezúčastní na prerokovaní pripomienok
a dôkazov ním predložených, správca dane spíše o tejto skutočnosti úradný záznam. O priebehu a



o výsledkoch dokazovania správca dane spíše s daňovým subjektom zápisnicu podľa § 19, a to aj
opakovane; v tom prípade správca dane vydá rozhodnutie do 15 dní odo dňa spísania poslednej
zápisnice s daňovým subjektom alebo odo dňa spísania úradného záznamu.

Správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní vyrubí daň alebo rozdiel dane oproti
vyrubenej dani.

Správca dane v rozhodnutí vydanom vo vyrubovacom konaní určí rozdiel v sume, ktorú mal daňový
subjekt podľa osobitných predpisov vykázať alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov.

63. Podľa § 74 ods. 2 Daňového poriadku, odvolací orgán preskúma napadnuté rozhodnutie v rozsahu
požadovanom v odvolaní. Ak vyjdú pri preskúmavaní najavo skutkové či právne okolnosti účastníkom
konania neuplatnené, ktoré majú podstatný vplyv na výrok rozhodnutia, odvolací orgán na ne pri
rozhodovaní prihliadne; odvolací orgán nie je viazaný len návrhmi účastníka konania a môže zmeniť
odvolaním napadnuté rozhodnutie aj v jeho neprospech. V rámci odvolacieho konania môže odvolací
orgán výsledky daňového konania doplňovať, odstraňovať chyby konania alebo toto doplnenie alebo
odstránenie chýb uložiť správcovi dane s určením primeranej lehoty.

64. Podľa § 74 ods. 4 vety prvej Daňového poriadku, odvolací orgán napadnuté rozhodnutie v
odôvodnených prípadoch zmení alebo zruší, inak napadnuté rozhodnutie potvrdí.
65. Podľa § 2 ods. 1 písm. a) a b) zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH v účinnom znení, predmetom dane je
dodanie tovaru, poskytnutie služby za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá
koná v postavení zdaniteľnej osoby.

66. Podľa ust. § 8 ods. 1 písm. a/ zákona o DPH, dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným
majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak.

67. Podľa § 9 ods. 1 zákona o DPH, dodaním služby je každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru.

68. Podľa § 19 ods. 1 prvej a druhej veta ods. 2 zákona o DPH v účinnom znení, daňová povinnosť
vzniká dňom dodania tovaru. Dňom dodania tovaru je deň, keď kupujúci nadobudne právo nakladať s
tovarom ako vlastník. Daňová povinnosť vzniká dňom dodania služby.

69. Podľa § 22 ods. 1 zákona o DPH, základom dane pri dodaní tovaru alebo služby je všetko, čo tvorí
protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo inej osoby za dodanie
tovaru alebo služby, zníženú o daň. Do základu dane sa zahŕňa aj dotácia alebo príspevok, ktorý
dodávateľ prijal alebo má prijať k cene tovaru alebo služby.

70. Podľa § 49 ods. 1 a 2 písm. a) zákona o DPH, právo odpočítať daň z tovaru alebo zo služby vzniká
platiteľovi v deň, keď pri tomto tovare alebo službe vznikla daňová povinnosť.

71. Platiteľ môže odpočítať od dane, ktorú je povinný platiť, daň z tovarov a služieb, ktoré použije na
dodávky tovarov a služieb ako platiteľ s výnimkou podľa odsekov 3 a 7. Platiteľ môže odpočítať daň,
ak je daň

a) voči nemu uplatnená iným platiteľom v tuzemsku z tovarov a služieb, ktoré sú alebo majú byť
platiteľovi dodané.

72. Podľa ust § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH, právo na odpočítanie dane podľa § 49 môže platiteľ
uplatniť, ak pri odpočítaní dane podľa § 49 ods. 2 písm. a) má faktúru od platiteľa vyhotovenú podľa § 71.

73. Podľa § 6 ods. 1 a ods. 2 zákona č. 431/2002 Z.z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej
len „zákon o účtovníctve“), účtovná jednotka je povinná doložiť účtovné prípady účtovnými dokladmi.
Účtovanie účtovných prípadov v účtovných knihách vykoná účtovná jednotka účtovným zápisom iba na
základe účtovných dokladov.



74. Podľa § 7 ods. 1 zákona o účtovníctve, účtovná jednotka je povinná účtovať tak, aby účtovná závierka
poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva, a o finančnej
situácii účtovnej jednotky.

75. Predmetom kasačného konania je preveriť správnosť právneho posúdenia veci krajským súdom z
dôvodov uvedených v kasačnej sťažnosti.

76. Kasačný súd v súvislosti s preukázaním daňového plnenia poukazuje na ust. § 443 ods. 1
Obchodného zákonníka, podľa ktorého kupujúci nadobúda vlastnícke právo k tovaru, len čo je mu
dodaný tovar odovzdaný. Uvedené ustanovenie nie je v rozpore s ust. § 8 ods. 1 a 19 ods. 1 zákona o
DPH, keďže prevzatím tovaru od svojho dodávateľa, žalobca nadobúda právo nakladať s ním ako jeho
vlastník a zároveň dochádza týmto okamihom k daňovej povinnosti.

77. Rozhodnutia daňových orgánov vychádzajú z dôkazov získaných v priebehu daňovej kontroly
a dokazovania vedeného vo vyrubovacom konaní, pričom správca dane vychádzal z dokladov
predložených daňovým subjektom, tvrdení a dokladov sťažovateľa, výpovedí vypočutých svedkov,
miestnych zisťovaní, medzinárodnej výmeny informácií, popísaných vyššie. V priebehu daňového
konania nebolo preukázané, že dodávateľ žalobcu disponoval dodaným tovarom, že s týmto mohol
nakladať ako vlastník, a teda odovzdať ho ďalej sťažovateľovi. Daňový subjekt ani jeho dodávateľ
nepredložil žiaden dôkaz o preprave a nadobudnutí konkrétneho predmetu dodania. Prepravná
spoločnosť, ktorá podľa dodávateľa žalobcu mala predmet plnenia dodať, s týmto dodávateľom
poprela akúkoľvek spoluprácu a realizáciu prepravy pre sťažovateľa. Sťažovateľ žiadnym spôsobom
nepreukázal prevzatie plnenia od svojho dodávateľa, túto preukazoval len dokladmi o evidencii zásob,
ktoré navyše nezodpovedali tvrdenému termínu dodania. Dodávka uskutočnená v auguste 2012 mala
byť podľa účtovných dokladov realizovaná dňa 15. 08. 2012, pričom do stavu zásob sťažovateľa bola
zaevidovaná 16.08.2012 v čase, keď už mala byť odovzdaná na prepravu k odberateľovi, čo sa malo
udiať 15. 08.2012, kedy sťažovateľ vyhotovil faktúru za realizovanú dodávku. Dodávateľ CorpIn s.r.o. mal
dodávku v mesiaci október 2012 realizovať dňa 10. 10. 2012, pričom do stavu zásob mala byť dodávka
evidenčne vnesená 16. 10. 2012. Kasačný súd zdôrazňuje, že okrem evidencie zásob neexistuje žiaden
materiálny dôkaz o prevzatí plnenia sťažovateľom, teda že mu vznikla daňová povinnosť. Tento záver
nebol spôsobilý vyvrátiť žiaden ďalší vykonaný dôkazný prostriedok.

78. Najvyšší súd dáva do pozornosti právny názor vyjadrený v rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej
republiky č. k. 5Sžf/97/2010, z ktorého vychádza ustálená judikatúra najvyššieho súdu, v ktorom
poukázal nielen na základnú zásadu obchodného práva, a to poctivého obchodného styku, ale aj tú
skutočnosť, že súčasne základným predpokladom pre riadne fungovanie obchodnej spoločnosti je to, že
štatutárny orgán obchodnej spoločnosti musí mať vedomosť nielen o obsahu a rozsahu činností, ktorými
podnikateľ napĺňa jednotlivé definičné znaky pojmu podnikanie (viď § 2 ods. 1 Obchodného zákonníka),
ale aj o subjektoch, v spolupráci s ktorými tak činí. Ak takéto vedomosti evidentne štatutárnemu orgánu
obchodnej spoločnosti chýbajú, potom v danom prípade ide o výkon práva na podnikanie, ktorý nepožíva
v zmysle § 264 Obchodného zákonníka právnu ochranu, tzn. pochybnosti správcu dane o pravdivosti
údajov uvádzaných daňovým subjektom sú v zmysle zásady obsiahnutej v ustanovení § 2 ods. 6 zák. č.
511/1992 Zb. oprávnené. Potreba skúmania ekonomického dôvodu daňovej transakcie sa prejavuje ako
súčasť zásady posudzovania právneho úkonu podľa jeho obsahu. Zásada objektívnej pravdy, ovládajúca
daňové konanie nepredstavuje absolútnu povinnosť správcu dane viesť dokazovanie dovtedy, pokým
sa bez pochýb nepreukážu a nepotvrdia tvrdenia daňového subjektu ohľadne ním v daňovom priznaní
uvádzaných a správcom dane preverovaných skutočností. Preto je na správcovi dane vykonávajúcom
dokazovanie a jeho úvahe, aké dôkazy vykoná, akým spôsobom dokazovanie doplní, akú hodnovernosť,
dôkaznú silu a schopnosť zvrátiť závery vyplývajúce z realizovaného dokazovania z nich vyvodí, a to
predovšetkým s prihliadnutím na skutočnosti a dôkazy vyplývajúce zo zistení, ktoré už správca dane
získal v rámci správy daní a v priebehu konania.

79. Súdny dvor vo svojej judikatúre taktiež konštatuje, že vnútroštátnemu súdu prináleží odmietnuť
priznanie práva na odpočet, ak sa vo svetle objektívnych skutočností preukáže, že platiteľ dane sa
svojou kúpou zúčastňuje na plnení, ktoré je súčasťou podvodu vo vzťahu k DPH; a to aj vtedy, ak
dotknuté plnenie spĺňa objektívne kritériá, na ktorých sú založené pojmy dodávka tovaru platiteľom dane
a hospodárska činnosť. Taktiež Súdny dvor vo svojej judikatúre pripúšťa, že nie je v rozpore s právom
Únie požadovať, aby subjekt prijal všetky opatrenia (due diligence), ktoré možno od neho rozumne



požadovať, aby sa uistil, že plnenie, ktoré uskutoční, nebude viesť k jeho účasti na daňovom podvode,
rozsudky ESD vo veciach napr. Teleos plc. a spol. (C-409/04), Vlaamse Oliemaatschappij NV (C-499/10).
Možno preto určiť opatrenia, ktoré možno, v tom ktorom prípade, požadovať od zdaniteľnej osoby
uplatňujúcej si nárok na odpočet DPH na zabezpečenie, aby jej plnenia neboli poznačené podvodom.

80. Správca dane mal preto právo preveriť reálnosť dodávky od spoločnosti CorpIn s.r.o., ako aj
doplneným dokazovaním odstrániť vzniknuté pochybnosti. Bolo na žalobcovi, aby predložil dôkazy
svedčiace o tom, že uvedený typ kontrolovaného zdaniteľného obchodu a spôsob jeho prevedenia
ako i komunikácia s dodávateľom sa nijako neodlišuje od ním vykonávaných obdobných obchodov
s uvedeným typom tovaru alebo jeho obchodných zvyklostí. Je na ňom, akým spôsobom preukáže
komunikáciu s dodávateľom, spôsob preverovania množstva a kvality tovaru, jeho súlad s požiadavkou
uvedenou v objednávke a pod. V okamihu, kedy správca dane spochybní dôveryhodnosť údajov v
daňovom priznaní, musí daňový subjekt v daňovom konaní preukázať, že k realizácii plnenia skutočne
došlo tak, ako deklaruje. Už samotné zistenie skutočnosti, že dodávateľ odmietol poskytnutie informácii o
svojej ekonomickej činnosti, nevykonával činnosť v oblasti poskytovania a vývoja software a programov,
údajný subdodávateľ odmietol vypovedať z dôvodu, aby predišiel trestnému stíhaniu svojej osoby a
príbuzných, pohyb tovaru a finančných prostriedkov nemohol byť preverený z účtovných dokladov
dodávateľa, jednoznačne spochybňuje vierohodnosť tvrdení žalobcu o reálnosti dodávok. Takýto
spôsob vedenia dokazovania žalovaným vychádza v tomto štádiu daňového konania z toho, že na
strane žalobcu v postavení daňového subjektu nastupuje procesná povinnosť obnoviť dôveryhodnosť
spochybnenej transakcie, lebo žalobca je zaťažený dôkazným bremenom preukázať všetky skutočnosti,
ktoré povinne uvádza v priznaní.

81. Podmienky uvedené v § 49 ods. 1 a 2 písm. a) a v § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH sú
hmotnoprávnej povahy a na ich bezpodmienečné splnenie sa viaže nárok na odpočet. Ich nesplnenie
nie je možné odpustiť, keďže to zákon neustanovuje, ani pri vzniku zodpovednosti inej osoby za vady
dokladu a ani pri dobromyseľnosti platiteľa, prijímajúceho zdaniteľné plnenie. Naopak, zákonodarca
z dôvodu zabránenia ľahkej zneužiteľnosti požaduje, aby platiteľ, ktorý nárok na odpočet uplatňuje,
preukázal existenciu podmienok, ktoré pre nárok na odpočet zákon stanovil. Pokiaľ si platiteľ uplatňuje
nárok na odpočítanie dane z dodávateľskej faktúry, musí byť schopný preukázať, že zdaniteľné
obchody boli reálne uskutočnené, tovar reálne dodaný (§ 8 zákona o DPH). Dôkazné bremeno
preukazujúce uskutočnenie zdaniteľného plnenia leží predovšetkým na daňovom subjekte, pričom
nemožno opomenúť, že cieľom uznaným a podporovaným šiestou smernicou Rady Európskej únie
o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty je boj proti podvodom, daňovým únikom a prípadom
zneužívania (pozri najmä rozsudky z 29. apríla 2004, Gemeente Leusden a Holin Group, C-487/01 a
C-7/02, Zb. s- I-5337, bod 76, ako aj z 21. februára 2006, Halifax, a i., C-255/02, Zb. s. I. 1609, bod 71).
V tomto smere preto dôkazná povinnosť v daňovom konaní jednoznačne spočíva na daňovom subjekte
- žalobcovi, ktorému daňové orgány poskytli dostatok priestoru, aby svoje tvrdenia a dôvodnosť odpočtu
DPH i preukázal, (nielen formálnymi dokladmi).

82. Najvyšší súd opätovne na tomto mieste poukazuje na základnú zásadu obchodného práva, a to
poctivého obchodného styku ale aj dodržanie nevyhnutnej miery opatrnosti v obchodných vzťahoch.
Vzhľadom na spochybnenie reálnosti dodania tovaru odberateľovi deklarovaných zdaniteľných plnení,
sa javí dôkazné bremeno zaťažujúce žalobcu, spočívajúce len v predložení zákonom požadovaných
formálne vyhotovených účtovných dokladov ako nedostatočné. Bolo potrebné, aby sám žalobca
preukázal, že vynaložil a prijal všetky rozumné opatrenia a starostlivosť vyplývajúcu z rizika
podnikateľskej zodpovednosti za dosahovanie účelu jeho hospodárskej činnosti, aby zabránil tomu, aby
sa stal súčasťou fiktívneho zdaniteľného plnenia zneužívajúceho právo poskytované zásadou neutrality
DPH.

83. Nezodpovedá zásade zodpovedného a poctivého obchodného styku konanie podnikateľa, ktorý si
riadne nepreverí svojho dodávateľa z hľadiska dôveryhodnosti, poctivosti, neoverí si obsah plnenia, či
tento zodpovedá dohodnutému predmetu plnenia. Je na daňovom subjekte, aby v prípade kontroly vedel
preukázať existenciu materiálneho plnenia a že vykonal rozumné opatrenia, aby sa ubezpečil, že sa
nepodieľa na nelegálnej činnosti. Nevyhnutná miera opatrnosti vyplývala aj z predmetu vzájomného
plnenia, ktorým mal byť softvér a prevod majetkových autorských práv v zmysle autorského zákona
(článok I. Dodávateľskej rámcovej kúpnej zmluvy zo dňa 27. 6. 2012). Javí sa v tomto prípade
neštandardnou dohoda, prinajmenšom odporujúca obchodným zvyklostiam, podľa ktorej za vady tovaru



dodaného sťažovateľom maďarskému odberateľovi zodpovedá jeho dodávateľ, spoločnosť CorpIn s.r.o.,
čo je v rozpore s úpravou § 425 ods. 1 a 2 Obchodného zákonníka, podľa ktorého za vady tovaru
zodpovedá predávajúci. Takisto je nelogická námietka sťažovateľa, podľa ktorej nevykonal preverenie
predmetu dodávky z dôvodu, že sa nemohol oboznámiť s obsahom dodávky, ktorá pozostávala z
tajnej informácie - licenčný kľúč, šifra. Sťažovateľ je podľa zápisu v obchodnom registri podnikateľom
v oblasti poskytovania softvéru, podniká v oblasti spracovania dát a prenosu informácií a ako taký
dochádza do kontaktu s rôznymi informáciami, s ktorými musí nakladať zákonným spôsobom a brániť
ich nelegálnemu rozširovaniu a zneužívaniu. Z titulu predmetu svojej činnosti je jeho povinnosťou
konať tak, aby sa pri svojich obchodných transakciách ubezpečil, že v prípade, ak sám nie je autorom
predávaných programov, neprispieva k šíreniu falzifikátov získaných z neoficiálnych zdrojov. V danom
prípade nepredložil doklad o tom, že nadobudol súhlas na použitie softvéru, resp. umožnenie jeho šírenia
od skutočného autora, resp. že takýto súhlas mal jeho dodávateľ. Všetky tieto súvisiace skutočnosti
neprispeli k odstráneniu pochybnosti o skutočnej realizácii daňového plnenia.

84. Podstatnou je však v tomto prípade skutočnosť, že sťažovateľ v rámci daňového konania
nepreukázal, že nadobudol predmet plnenia, a že maďarskému odberateľovi doručil tovar a služby, ktoré
mu mal poskytnúť v zmysle dodávateľskej rámcovej kúpnej zmluvy. Z vykonaného dokazovania zároveň
vyplynulo, že zo strany odberateľa žalobcu nedošlo k riadnej úhrade ceny za realizované dodávky
a došlo k postúpeniu pohľadávky sťažovateľa spoločnosti dodávateľa, CorpIn s.r.o. v plnom rozsahu
Zmluvou o postúpení pohľadávky zo dňa 13. 03. 2013, teda ešte pred splatnosťou faktúr vystavených
sťažovateľom, ktorá mala nastať až 12.04.2013. Na základe uvedenej zmluvy mal dodávateľ, CorpIn
s.r.o., sťažovateľovi zaplatiť celú čiastku za dodanie softvéru maďarskému odberateľovi vo výške
1.545.743,51 €, pričom táto odplata z postúpenia mala byť započítaná so záväzkom, ktorý má sťažovateľ
voči svojmu dodávateľovi, pričom tento záväzok nebol v zmluve žiadnym spôsobom špecifikovaný. Ani
tento dôkaz predložený sťažovateľom neprispel k odstráneniu pochybnosti o reálnosti daňového plnenia
a zvyšuje pochybnosti o skutočnom účele predmetného trojstranného kontraktu.

85. V tejto súvislosti najvyšší súd poukazuje aj na rozsudok najvyššieho súdu vo veci sp. zn. 2Sžf/4/2009
zo dňa 23.06.2010 v spojení s rozhodnutím Ústavného súdu SR sp. zn. III. ÚS 78/2011-17 zo dňa
23.02.2011, z odôvodnenia ktorého vyplýva, že: „Dôkazné bremeno je na daňovom subjekte - žalobcovi
(§ 28 ods. 8 zákona č. 511/1992 Zb. v spojení s § 42 ods. 2, § 51 zákona č. 222/2004 Z. z.). Primárne
je nevyhnutné uniesť dôkazné bremeno na strane dôkazného subjektu - žalobcu, ktorý disponuje
svojim právom uplatniť si za zákonom ustanovených a splnených podmienok nárok na odpočet dne z
pridanej hodnoty, je iniciátorom odpočítania dane z pridanej hodnoty, a ktorý si aj tento nárok uplatnil;
preto je jeho povinnosťou preukázať, že nárok si uplatňuje odôvodnene za zákonom stanovených
podmienok. Dokazovanie zo strany správcu dane slúži až na následnú verifikáciu skutočností a dokladov
predkladaných daňovým subjektom. Ak daňový subjekt, na ktorom leží dôkazné bremeno, svoje tvrdenia
spoľahlivo nepreukáže, nemôže byť nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty uznaný ako oprávnený“.

86. Správca dane viedol dokazovanie s cieľom preveriť reálnosť obchodov deklarovaných faktúrami,
snažil sa úplne a presne zistiť skutkový stav veci tým, že si zaobstaral pri výkone daňovej kontroly
nevyhnutné podklady a dôkazy, vypočul svedkov navrhnutých daňovým subjektom. Správca dane
nevykonal iba formálnu kontrolu dokladov, ale zameral sa predovšetkým na vecné plnenie, a to vo
všetkých vzájomných súvislostiach. Na splnenie zákonných podmienok pre uznanie daňového výdavku
a následne určenie správnej výšky základu dane nepostačuje deklarovanie prijatia dodávky tovaru alebo
služby zo strany daňového subjektu predložením daňového dokladu - faktúry, pretože formálne doklady
nepreukazujú reálnu existenciu tovaru alebo skutočného dodávateľa.

87. Kasačný súd poukazuje na nález Ústavného súdu I. ÚS 241/07-44, podľa ktorého, zo zásady
skutočného obsahu právneho úkonu rozhodujúceho pre určenie dane vyplýva, že z daňového hľadiska
je rozhodujúca reálna existencia plnení, ktoré boli uskutočnené, t. j. vzájomná výmena reálnych plnení,
a teda vykonanie dohodnutých prác (resp. dodanie tovaru) a úhrada za toto poskytnuté plnenie. Ide o
ekonomickú podstatu daňovej transakcie, ktorú zákon uprednostňuje pred formou a právnym titulom,
na základe ktorého bola uskutočnená. Potreba skúmania ekonomického dôvodu daňovej transakcie sa
prejavuje ako súčasť zásady posudzovania právneho úkonu podľa jeho obsahu.

88 Z vyššie citovaných ustanovení daňového poriadku vyplýva, že je v právomoci správcu dane
využiť ako dôkaz všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre



správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi.
V súlade so zásadou hospodárnosti konania, vyplývajúcej z požiadavky ukončiť daňové konanie čo
najskôr, bez zbytočných prieťahov, využil správca dane dôkazné prostriedky získané aj v rámci daňovej
kontroly žalobcu na DPH za daňové obdobie júl 2012, v rámci ktorej boli preverované obchodné
vzťahy žalobcu a jeho dodávateľa, spoločnosti CorpIn s.r.o. Bolo povinnosťou žalobcu ako daňového
subjektu uplatňujúceho si nárok na odpočítanie DPH, aby preukázal skutočnú realizáciu plnenia zo
strany predmetného dodávateľa. Žalobca ku kontrole predložil ako dôkaz o plnení zo strany svojho
dodávateľa len vyššie špecifikované formálne doklady. Z nich však nevyplýva, akým spôsobom bola
určená jednotlivá i celková cena vyúčtovaná za jednotlivé špecifické druhy dodávok (licenčných kľúčov)
za súčasného splnenia osobitných právnych predpisov a od čoho sa tvorba ceny odvíjala. Sťažovateľ
nepreukázal, akým spôsobom dohodol kúpnu cenu, predajnú cenu, nepreukázal doručenie, resp.
zaslanie cenovej ponuky, ktorá sa mala odvíjať od cenovej ponuky jeho dodávateľa. Takýto spôsob
konania nezodpovedá zásade poctivých, otvorených obchodných vzťahov medzi podnikateľmi.

89. V danom prípade správca dane nepožadoval od žalobcu predloženie dôkazov o plnení daňových
povinností zo strany jeho dodávateľa, nebol neprimerane zaťažený dôkaznou povinnosťou, táto
vychádzala z podmienok určených zákonom pre priznanie odpočtu DPH. Jeho povinnosťou bolo
preukázať prevzatie zdaniteľného plnenia, čo nesplnil. V preskúmavanej veci žalobca svoje dôkazné
bremeno neuniesol a pochybnosť správcu dane o realizácii vyúčtovaného plnenia nevyvrátil.

90. Podľa názoru kasačného súdu sa správny súd dostatočným spôsobom vysporiadal s relevantnými
námietkami sťažovateľa. V konaní žalovaného, ako aj správcu dane súd nezistil také pochybenia, ktoré
by mali za následok nezákonnosť vydaných rozhodnutí

91. Pokiaľ sťažovateľ namietal nedostatočné vysporiadanie sa so všetkými jeho námietkami, kasačný
súd poukazuje na konštantnú judikatúru Ústavného súdu Slovenskej republiky (napr. nález IV. ÚS
236/06) v zmysle ktorej, súd nemusí dať odpoveď na všetky otázky nastolené účastníkom konania, ale
len na tie, ktoré majú pre vec podstatný význam, prípadne dostatočne objasňujú skutkový a právny
základ rozhodnutia bez toho, aby zachádzali do všetkých detailov sporu uvádzaných účastníkmi konania.
Preto odôvodnenie rozhodnutia všeobecného súdu, ktoré stručne a jasne objasní skutkový a právny
základ rozhodnutia, postačuje na záver o tom, že z tohto aspektu je plne realizované základné právo
účastníka n spravodlivý proces. Z rozsudku krajského súdu je zrejmé, že sa zaoberal podstatnými
námietkami sťažovateľa, svoj právny názor logickým spôsobom v odôvodnení rozhodnutia, v ktorom dal
jasne a zrozumiteľne odpovede na všetky právne a skutkovo relevantné otázky súvisiace s predmetom
súdnej ochrany vysvetlil, a preto nedošlo z jeho strany k porušeniu práva účastníka konania na
spravodlivý proces.

92. Na základe uvedených dôvodov dospel kasačný súd k záveru, že kasačná sťažnosť nie je
dôvodná, krajský súd rozhodol na základe správneho právneho posúdenia veci. Správny súd rozhodoval
na základe stavu, ktorý bol v čase právoplatnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy v súlade s
ustanovením § 135 ods. 1 SSP. Najvyšší súd zároveň nezistil, že by správny súd nesprávnym procesným
postupom znemožnil sťažovateľovi, aby uskutočnili jemu patriace procesné práva, a preto sťažnosť
sťažovateľa podľa § 461 SSP zamietol ako nedôvodnú.

93. Sťažovateľ v svojom podaní zo dňa 14.03.2017 navrhol položiť SDEU prejudiciálne otázky
uvedené v bode 34. až 37. svojho návrhu, ktoré sa týkali uplatnenia vrátenia DP(nároku na odpočet
DPH) ak neexistencia tovaru je preukazovaná iba na základe pochybností medzi dodávateľom a
subdodávateľom a uplatnenie zásady daňovej neutrality, ako aj situácie keď sa nepodarilo zistiť, že
obchod nemohol prebehnúť a to len z dôvodu, že osoby zodpovedné za obchod sú nekontaktné, ako aj
prerušenie daňovej kontroly z dôvodu medzinárodnej výmeny informácií.

94. Kasačný súd je toho názoru, a vyplýva to aj z tohto rozhodnutia vyššie, že v danom prípade správca
dane ako aj žalovaný riadne preukázali , že nárok na odpočet DPH nemohol v uvedenom reťazci vzniknúť
a preto sa nepreukázala potreba výkladu komunitárneho práva SD EU, nakoľko to nevyplynulo z daného
skutkového a právneho stavu.



95. O nároku na náhradu trov kasačného konania rozhodol krajský súd podľa § 467 ods. 1 v spojitosti
s ust. § 167 ods. 1 SSP a neúspešnému sťažovateľovi nepriznal právo na náhradu trov konania.
Žalovanému takéto právo zo zákona nevzniká.

96. Toto rozhodnutie prijal Najvyšší súd Slovenskej republiky v senáte pomerom hlasov 3:0 (§ 3 ods.
9 zákona č. 757/2004 Z. z. o súdoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od
1. mája 2011).

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku opravný prostriedok nie je prípustný.